Η Ανεξάρτητη Αρχή Δημοσίων Εσόδων (ΑΑΔΕ) ανακοίνωσε ότι μετά από σύγκριση εισοδημάτων και τραπεζικών καταθέσεων φορολογουμένων, θα προχωρήσει σε φορολογικό έλεγχο 2.027 υποθέσεων μέσα στο έτος 2018. Τα στοιχεία αυτά τα έχει αντλήσει από τα τραπεζικά ιδρύματα και με αφορμή αυτό το γεγονός συντάχθηκε το παρόν άρθρο που αναλύει την ισχύουσα νομοθεσία γύρω από τον ηλεκτρονικό έλεγχο των τραπεζικών καταθέσεων και κινήσεων από την ΑΑΔΕ.

Με την εφαρμογή του Ν.4174/2013 (ΦΕΚ 170 Α /26-7-2013) και σύμφωνα με το άρθρο 15, θεσπίσθηκαν οι υποχρεώσεις πιστωτικών και χρηματοδοτικών ιδρυμάτων, ιδρυμάτων πληρωμών, των Ελληνικών Ταχυδρομείων, της Ελληνικά Χρηματιστήρια ΑΕ, Εταιριών Παροχής Επενδυτικών Υπηρεσιών, επιχειρήσεων ιδιωτικής ασφάλισης, ιδιωτικών θεραπευτηρίων, ιδιωτικών εκπαιδευτηρίων, εταιριών σταθερής και κινητής τηλεφωνίας, εταιριών παροχής ηλεκτρικής ενέργειας και ύδρευσης, που υποχρεούνται ετησίως να διαβιβάζουν στις αρμόδιες υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών μέσω ηλεκτρονικών καταστάσεων τα παρακάτω στοιχεία που αφορούν:

• Το ποσό των πιστωτικών και χρεωστικών τόκων καταθέσεων και repos που απέκτησε το φυσικό πρόσωπο κατά το προηγούμενο έτος (με άλλα λόγια τα κέρδη επί του κεφαλαίου), καθώς και το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε, με τα στοιχεία των δικαιούχων/συνδικαιούχων, όπως όνομα επώνυμο, ΑΦΜ και ημερολογιακό έτος αναφοράς. Τα ποσά αυτά όπως έχουμε διαπιστώσει έρχονται προσυμπληρωμένα στο έντυπο Ε1 (Δήλωση φόρου εισοδήματος φυσικών προσώπων).
• Επιπλέον, το Υπουργείο Οικονομικών ενημερώνεται με τα στοιχεία τραπεζικών λογαριασμών οι οποίοι εμφανίζουν ετήσια κίνηση μεγαλύτερη των εκατό χιλιάδων (100.000) ευρώ. Ως κίνηση λαμβάνεται το σύνολο των καθαρών πιστώσεων ή χρεώσεων, όποιο είναι μεγαλύτερο και όχι το άθροισμά τους. Για τον υπολογισμό των ετήσιων συνολικών καθαρών πιστώσεων ή χρεώσεων ενός πελάτη (φορολογούμενου) λαμβάνεται υπόψη:
  1. τα εμβάσματα από (προς) τράπεζες, ιδρύματα πληρωμών και τα ΕΛΤΑ
  2. οι καταθέσεις/αναλήψεις ποσών με μετρητά ή καταθέσεις /αναλήψεις μέσω τραπεζικών/ ιδιωτικών επιταγών καθώς και
  3. οι μεταφορές από άλλα, πλην των δικαιούχων του λογαριασμού, πρόσωπα εντός του ιδίου οργανισμού (πιστωτικό ίδρυμα, ίδρυμα πληρωμών και ΕΛΤΑ).
• Αντίθετα, αντιλογισμοί λανθασμένων καταχωρήσεων πίστωσης ή χρέωσης του λογαριασμού, καθώς και οι ανανεώσεις προθεσμιακών λογαριασμών και μεταφοράς ποσών μεταξύ λογαριασμών με κοινό δικαιούχο δε λαμβάνονται υπόψη. Ιδιαίτερη προσοχή απαιτείται στους λογαριασμούς με περισσότερους του ενός συνδικαιούχους να είναι τα ίδια πρόσωπα συνδικαιούχοι τόσο στον αποστέλλοντα όσο και στον παραλήπτη τραπεζικό λογαριασμό. Σε διαφορετική περίπτωση, η μεταφορά από λογαριασμό σε λογαριασμό με μη ταυτόσημους συνδικαιούχους μπορεί να χαρακτηριστεί ως δωρεά.
• Να σημειώσουμε ότι ένα ακόμη στοιχείο αναφοράς με βάση το οποίο οι ελεγκτικές αρχές αξιολογούν και περιλαμβάνουν περιπτώσεις προς φορολογικό έλεγχο, είναι το μεγαλύτερο ποσό χρεωστικής ή πιστωτικής κίνησης του λογαριασμού ανά ημερολογιακό έτος.
• Επίσης, οι φορολογικές αρχές ενημερώνονται για ποσά με υπόλοιπα αρχής/τέλους χρήσης όταν η συνολική αξία χαρτοφυλακίου είναι μεγαλύτερη των διακοσίων χιλιάδων (200.000) ευρώ. Τα στοιχεία που αποστέλλονται αφορούν στοιχεία χαρτοφυλακίων κινητών αξιών φυσικών προσώπων, με ημερομηνία 31/12 τόσο εκάστου έτους αναφοράς, όσο και του αμέσως προηγουμένου, χρηματικής αξίας μεγαλύτερης από 200.000 ευρώ. Το όριο των 200.000 ευρώ υπολογίζεται σε επίπεδο επενδυτή. Δηλαδή, εάν ένας επενδυτής έχει περισσότερα από ένα χαρτοφυλάκια με την ίδια ή και διαφορετική σύνθεση δικαιούχων, θα πρέπει η αξία αυτών να αθροίζεται συνολικά, αφού επιμεριστεί ισόποσα στους συνδικαιούχους το υπόλοιπο του εκάστοτε χαρτοφυλακίου, προκειμένου να προσδιοριστεί εάν είναι μεγαλύτερο από το όριο των 200.000 ευρώ.
• Τα Ελληνικά Χρηματιστήρια ΑΕ (ΕΧΑΕ) υποχρεούνται να υποβάλλουν καταστάσεις (στοιχεία) σε ηλεκτρονικό αρχείο, με στοιχεία που αφορούν σε μερίσματα που διανεμήθηκαν σε φυσικά και νομικά πρόσωπα κατά το προηγούμενο ημερολογιακό έτος από εταιρίες εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών.
• Τα πιστωτικά ιδρύματα, εταιρίες παροχής πιστώσεων και εταιρίες χρηματοδοτικής μίσθωσης (financial leasing) υποβάλλουν στοιχεία που αφορούν σε χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλονται από φυσικά πρόσωπα για τοκοχρεολυτική απόσβεση δανείων τακτικής λήξης, περιλαμβανομένων και των δεδουλευμένων και καταβληθέντων τόκων, τόκων υπερημερίας καθώς και λοιπών εξόδων ( πχ διαχείρισης). Τα ποσά αυτά σύμφωνα με τη περίπτωση του άρθρο 32 του ν.4172/2013, αποτελούν τεκμήρια δαπάνης διαβίωσης.
• Επιπλέον, στοιχεία στις ελεγκτικές-φορολογικές αρχές στέλνουν οι φορείς (τράπεζες κλπ) εκκαθάρισης συναλλαγών με χρήση καρτών πληρωμών (χρεωστικών ή πιστωτικών) συμπεριλαμβανομένων των συναλλαγών ανάληψης σε Ελληνικό ΑΤΜ. Τα στοιχεία αυτά αφορούν συναλλαγές που έχουν εκδοθεί στην αλλοδαπή και από πιστωτικό ίδρυμα με έδρα εκτός Ελλάδας.

Πλέον των ανωτέρω που αφορούν υποβολή στοιχείων σχετικών με χρηματοπιστωτικά ιδρύματα, υποχρεούνται σε υποβολή στοιχείων και οι:

1. Επιχειρήσεις ιδιωτικής ασφάλισης, για στοιχεία των ασφαλιστικών συμβολαίων ζωής, θανάτου, προσωπικών ατυχημάτων και ασθένειας που συνάφθηκαν και αφορούν φυσικά πρόσωπα.
2. Ιδιωτικά θεραπευτήρια (με εξαίρεση εκείνων της ψυχικής υγείας, καθώς και των ιδιωτικών διαγνωστικών κέντρων) υποβάλλουν τα ακόλουθα στοιχεία: α) ΑΦΜ ιατρού που εκτέλεσε την επέμβαση, β) Την ένδειξη αν ο ιατρός είναι έμμισθος ή συνεργαζόμενος, γ) ημερομηνία εκτέλεσης της επέμβασης, δ) κωδικό πράξης, σύμφωνα με την Κωδικοποίηση Νόσων – Διαγνώσεων (ICD-10) ιατρικών πράξεων. Την ίδια υποχρέωση έχουν και όλα τα ιδιωτικά ιατρικά κέντρα συμπεριλαμβανομένων και των κέντρων πλαστικής χειρουργικής. Δεν περιλαμβάνονται στα παραπάνω στοιχεία, οι αμοιβές που αφορούν διαγνωστικές εξετάσεις και οι αμοιβές ιατρών, που αφορούν αποκλειστικά επισκέψεις για ιατρικές γνωματεύσεις.
3. Τα ιδιωτικά εκπαιδευτήρια όλων των βαθμίδων εκπαίδευσης, με εξαίρεση τα εσπερινά γυμνάσια και λύκεια, καθώς και τα ειδικά σχολεία ατόμων με ειδικές ανάγκες, τα οποία υποβάλλουν στοιχεία καταβληθέντων διδάκτρων και πληρωμών για πρόσθετες παροχές (μεταφορά μαθητών, διατροφή κλπ), ανά ημερολογιακό έτος. Τις παραπάνω υποχρεώσεις έχουν και τα ιδιωτικά εκπαιδευτήρια που λειτουργούν νόμιμα στη χώρα ως Πανεπιστήμια, Κολλέγια, Παραρτήματα ξένων Πανεπιστημίων, ιδιωτικά ΙΕΚ, εργαστήρια ελεύθερων σπουδών, επαγγελματικές και τεχνικές σχολές. Στα στοιχεία που υποβάλλονται αναφέρεται, το ΑΦΜ του υπόχρεου προς καταβολή των διδάκτρων. Υπόχρεος θεωρείται ο ίδιος εάν είναι ενήλικος, ο γονέας, ο κηδεμόνας ή τρίτο πρόσωπο που καταβάλει τα δίδακτρα σε όλη τη διάρκεια του έτους. Προσοχή, η καταβολή από τρίτο πρόσωπο (π.χ. παππούδες) θεωρείται δωρεά και υπόκειται σε φόρο δωρεάς.
4. Οι εταιρίες σταθερής και κινητής τηλεφωνίας, οι οποίες είναι υποχρεωμένες να διαβιβάζουν στοιχεία των συνδρομητών τους. Στο τηλεπικοινωνιακό κόστος συμπεριλαμβάνονται τα πάγια τέλη, τα τέλη για συνδέσεις σταθερής και κινητής τηλεφωνίας ή σύνδεσης στο διαδίκτυο, είτε γίνεται μέσω συμβολαίου είτε μέσω κάρτας. Στο κόστος αυτό δεν υπολογίζονται οι φορολογικές επιβαρύνσεις, καθώς και οι λοιπές επιβαρύνσεις υπέρ τρίτων.
5. Οι εταιρίες παροχής ηλεκτρικής ενέργειας υποβάλλουν στοιχεία κατανάλωσης των συνδρομητών τους. Στο ετήσιο κόστος ηλεκτρικής ενέργειας δεν υπολογίζονται οι φορολογικές επιβαρύνσεις, καθώς και οι λοιπές επιβαρύνσεις υπέρ τρίτων.
6. Τέλος, οι εταιρίες ύδρευσης διαβιβάζουν στοιχεία που αφορούν συνδρομητές με ετήσια κατανάλωση νερού συνολικής αξίας χιλίων (1.000) ευρώ και άνω. Στο ετήσιο κόστος δεν υπολογίζονται οι φορολογικές επιβαρύνσεις, καθώς και οι λοιπές επιβαρύνσεις υπέρ τρίτων.

Μετά από επεξεργασία όλων αυτών των στοιχείων που έχει στη διάθεσή της η φορολογική-ελεγκτική αρχή, συγκρινόμενα με τα ετήσια δηλωθέντα εισοδήματα, μπορεί αυτόματα να προκύψουν διαφορές και πιθανόν να εντοπιστεί αποκρυβείσα φορολογητέα ύλη, όπως για παράδειγμα όταν υπάρχει διαφορά μεταξύ των δαπανών διαβίωσης οι οποίες είναι υψηλότερες σε σχέση με τα δηλωθέντα εισοδήματα.

Τελειώνοντας, για όσους θέλουν πληρέστερη ενημέρωση σας παραπέμπουμε στις εγκυκλίους διαταγές του Υπουργείου Οικονομικών, ΠΟΛ. 1033/28-1-2014, ΠΟΛ. 1054/2-3-2015, ΠΟΛ. 1122/15-6-2015 και ΠΟΛ. 1260/3-12-2015.

Του κ. Γιώργου Δαλιάνη  Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός ιδρυτής του Ομίλου Artion.

Από την αρχή της οικονομικής κρίσης, ιδιαίτερα κατά τα έτη 2011 και 2012, τεράστια ποσά καταθέσεων στάλθηκαν (ή αν θέλετε φυγαδεύτηκαν) στο εξωτερικό και δυστυχώς παραμένουν εκεί ακόμη και σήμερα. Επίσης, μεγάλα ποσά αναλήφθηκαν, αδειάζοντας τα τραπεζικά διαθέσιμα, και τοποθετήθηκαν «κάτω από τα στρώματα». Το απόγειο του στραγγαλισμού της τραπεζικής ρευστότητας παρατηρήθηκε το πρώτο εξάμηνο του 2015, με απόλυτο αποκορύφωμα τις παραμονές της επιβολής των capital controls όπου ουρές σχηματίζονταν έξω από τα ATMs.

Τα αίτια που εξαναγκάζουν τους Έλληνες πεισματικά να κρατούν τα χρήματά τους εκτός του τραπεζικού συστήματος είναι πολλά, όμως η επιλογή αυτή δεν είναι χωρίς τις συνέπειές της για αρκετούς από αυτούς (π.χ. περιστατικά ληστειών). Εμείς με το κείμενο αυτό, θα περιοριστούμε στην ανάλυση της φορολογικής διάστασης και τις δυσκολίες που αντιμετωπίζουν όσοι επιθυμούν να επανακαταθέσουν στις τράπεζες τα αναληφθέντα ποσά.

Η με αριθμό πρωτοκόλλου ΔΕΑΦ Α 1144110 ΕΞ 2015/5.11.2015 εγκύκλιος που υπέγραφε ο αείμνηστος Γιάννης Μπάκας, δίνει οδηγίες (διευκρινήσεις) σε περιπτώσεις ελέγχων για θέματα ανάλωσης κεφαλαίου προηγουμένων χρήσεων και προσαύξησης περιουσίας. Γίνεται μια προσπάθεια συγκερασμού διαφορετικών τρόπων ελέγχου του εισοδήματος των φυσικών προσώπων, του παραδοσιακού που προβλέπεται από το νόμο 2238/94 αλλά και της προσαύξησης του εισοδήματος που προκύπτει από τον έλεγχο των κινήσεων των τραπεζικών λογαριασμών (το λεγόμενο άνοιγμα των τραπεζικών λογαριασμών). Με τη νεότερη αυτή μέθοδο, πρέπει να τεκμηριώνεται επαρκώς η κάθε πίστωση (κατάθεση), διότι η μη επαρκής αιτιολόγησή της θεωρείται από τις φορολογικές αρχές ως αδήλωτο εισόδημα στο οποίο θα επιβληθούν φόροι και πρόστιμα. Ζήτημα τεκμηρίωσης πίστωσης ενός τραπεζικού λογαριασμού ενδεχομένως να έχουμε και στην περίπτωση επανακατάθεσης αναληφθέντων πριν από χρόνια ποσών όπως θα εξηγήσουμε πιο κάτω.

Στην παράγραφο οκτώ (8) της προαναφερθείσας εγκυκλίου επισημαίνεται ότι για τη μεταφορά χρηματικών ποσών μεταξύ τραπεζικών λογαριασμών (ανάληψη από τον έναν λογαριασμό και κατάθεση σε άλλον) εξετάζεται και διερευνάται ο λόγος που πραγματοποιήθηκαν οι συναλλαγές μεταφοράς των ποσών αυτών, αφού προσκομίσει ο φορολογούμενος τα σχετικά αποδεικτικά έγγραφα που τεκμηριώνουν την προέλευση των χρημάτων. Δηλαδή, «το θέμα που πρέπει να εξετάζεται σε ενδεχόμενο έλεγχο μιας τέτοιας κίνησης τραπεζικού λογαριασμού δεν είναι ο χρόνος που μεσολαβεί μεταξύ ανάληψης και κατάθεσης στον ίδιο ή άλλο τραπεζικό λογαριασμό, αλλά αν τα αναληφθέντα ποσά υπερκαλύπτουν ποσά απόκτησης περιουσιακών στοιχείων ή λοιπών δαπανών, έτσι ώστε να μη δικαιολογούνται μεταγενέστερες καταθέσεις ίσου ή άλλου ποσού στον ίδιο ή άλλο λογαριασμό. Σ’ αυτή την περίπτωση μπορεί να αποδειχθεί και να τεκμηριωθεί από τον έλεγχο ότι, οι συγκεκριμένες αναλήψεις που έγιναν από τον φορολογούμενο από έναν ή περισσότερους λογαριασμούς δαπανήθηκαν για απόκτηση περιουσιακών στοιχείων ή λοιπών δαπανών οπότε δεν μπορεί να θεωρηθεί εφικτή η επανακατάθεση των ποσών αυτών σε ίδιους ή άλλους λογαριασμούς.  Στο τέλος της ίδιας παραγράφου ,σημειώνεται ότι δεν αντίκειται στη φορολογική νομοθεσία η ανάληψη χρηματικών ποσών και η αποδεδειγμένη επανακατάθεση μέρους ή του συνόλου αυτών και ούτε προβλέπεται χρονικός προσδιορισμός για τη διαδικασία κίνησης χρηματικών κεφαλαίων. Όπως προκύπτει, αφήνεται στον έλεγχο η απόδειξη εάν είναι «πρωτογενής η κατάθεση» ή αφορά αναληφθέν ποσό σε προγενέστερο χρόνο».

Τι γίνεται όμως στην πράξη από τις φορολογικές αρχές και πώς συμπεριφέρονται σε ελεγχόμενους που αποφασίζουν να επανακαταθέσουν στο τραπεζικό σύστημα χρήματα που είχαν «σηκώσει» κατά το παρελθόν;

Στη συντριπτική πλειονότητα, ίσως σε ποσοστό πάνω από 90% των περιπτώσεων που έχουμε δει δραστηριοποιούμενοι στον χώρο και σε πλήρη αντίθεση με όσα προβλέπει η ανωτέρω ΔΕΑΦ Α 1144110 ΕΞ 2015/5.11.2015, ο φορολογικός έλεγχος δίνει μεγάλη βάση στη χρονική διάσταση μεταξύ συσχετιζόμενων αναλήψεων και καταθέσεων. Οι επανακαταθέσεις ποσών που λαμβάνουν χώρα σημαντικό χρόνο μετά της ανάληψής τους, καταλογίζονται εν τέλει ως «πρωτογενείς καταθέσεις».

Δεν αδικώ τους ελεγκτές για τη στάση αυτή, διότι πώς μπορεί να τεκμηριωθεί με ασφάλεια ότι μια κατάθεση είναι το ίδιο ποσό το οποίο αναλήφθηκε πριν δύο (2) ή περισσότερα χρόνια και ιδιαίτερα όταν σε αυτό το λογαριασμό υπάρχουν και άλλες κινήσεις (αναλήψεις και καταθέσεις) τρέχουσας περιόδου;

Παρά όμως την σε ορισμένες περιπτώσεις δικαιολογημένη στάση των ελεγκτών, η ανακολουθία νομοθεσίας και πράξης δημιουργεί ανασφάλεια στους ενδιαφερόμενους φορολογούμενους και προβλήματα στους επαγγελματίες του χώρου που δεν ξέρουν ουσιαστικά με βάση ποια λογική να συμβουλέψουν τους πελάτες τους (τον ίδιο τον νόμο ή την πρακτική των ελεγκτών). Σε ερωτήματα των φορολογουμένων εμείς ως φοροτεχνικοί δεν μπορούμε να δώσουμε σαφείς απαντήσεις και τις περισσότερες φορές συμβουλεύουμε να αποφύγουν τους κινδύνους που εγκυμονούν στις περιπτώσεις επανακαταθέσεων ποσών αναληφθέντων σε χρόνο που απέχει πέραν του έτους. Με άλλα λόγια, το συμπέρασμα από τα παραπάνω είναι ότι:

Κάποιος που έχει επί 4-5 έτη αναλάβει τα εισοδήματά του από τις Τράπεζες ή εξ αρχής τα είχε σε μετρητά, δεν αφήνεται από τις φορολογικές αρχές να τα επικαλεστεί εφόσον τα εμφανίσει σε μια μεταγενέστερη κατάθεση. Είναι προφανές πως δεν μπορεί να υποστηριχθεί η δημιουργία αποθεματικού κατά τα προηγούμενα χρόνια (πόθεν έσχες) εφόσον ο ελεγχόμενος δεν μπορεί να αποδείξει ότι αυτά τα χρήματα είχαν μείνει μετρητά εκτός τραπεζών, ειδικά όταν πρόκειται για σημαντικά ποσά.

Πιστεύουμε ότι για να λυθεί αυτό το πολύ καίριο ζήτημα που θα συμβάλει τα μέγιστα ώστε να επιστρέψουν τα χρήματα στις τράπεζες, πρέπει να υπάρξει νομοθετική παρέμβαση. Για παράδειγμα, ποσά τα οποία έχουν αναληφθεί από το έτος 2012 έως και την επιβολή των capital controls τα οποία λόγω ύψους δεν μπορεί να αφορούσαν καθημερινές συναλλαγές, πρέπει να μπορούν να επανακατατεθούν χωρίς περιορισμούς στο τραπεζικό σύστημα. Είναι επόμενο ότι από μια τέτοια ρύθμιση θα επωφεληθούν και οι συνήθεις φοροδιαφεύγοντες, όμως επειδή πάντα πρέπει να στοχεύουμε στην εφαρμογή πρακτικών που αφορούν το γενικότερο καλό, η παραπάνω λύση κρίνεται μονόδρομος. Μια μαζική ασφαλής επανακατάθεση κεφαλαίων στις Ελληνικές τράπεζες θα προσφέρει τόσο την εξασφάλιση των κεφαλαίων των πολιτών όσο και την τόνωση της οικονομίας με την ενίσχυση της ρευστότητας και των διαθεσίμων προς χρηματοδότηση επενδύσεων.

Του κ. Γιώργου Δαλιάνη  Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός ιδρυτής του Ομίλου Artion.

Οι έλεγχοι των οικονομικών δραστηριοτήτων των Ελλήνων φορολογούμενων από τις φορολογικές αρχές έχουν αποτελέσει ένα από τα πλέον δημοφιλή ζητήματα αντιπαράθεσης καθώς από τη μία επιδιώκεται η καταπολέμηση της φοροδιαφυγής και η εξασφάλιση κρατικών πόρων ενώ από την άλλη παρατηρήθηκε μια καταχρηστική συμπεριφορά εκ μέρους του Υπουργείου Οικονομικών και της ΑΑΔΕ που κατέπεσε μετά τις αποφάσεις του ΣτΕ περί παραγραφής.

Πολλοί συμπολίτες έχουν βρεθεί στο στόχαστρο των ελεγκτικών υπηρεσιών του Υπουργείου (ΚΕΦΟΜΕΠ, ΔΟΥ, κλπ), είτε γιατί το όνομά τους αναγραφόταν σε κάποια λίστα καταθετών εξωτερικού, είτε λόγω κάποιου εμβάσματος που μπορεί να έστειλαν στο εξωτερικό φοβούμενοι την οικονομική κατάσταση και τον πανικό που επικράτησε κυρίως τα έτη 2011-2013, είτε λόγω κάποιας καταγγελίας, είτε γιατί είχαν την ατυχία να είναι συνδικαιούχοι σε κάποιο λογαριασμό ατόμου που βρέθηκε στο στόχαστρο των ελεγκτικών υπηρεσιών. Δυστυχώς η συγκεκριμένη διαδικασία είναι αρκετά επίπονη και ψυχοφθόρα και ο ελεγχόμενος θα πρέπει να οπλιστεί με υπομονή και κουράγιο αλλά και να ακούει τις συμβουλές των εξειδικευμένων συμβούλων που πρέπει να έχει για να τον καθοδηγήσουν μέσα από αυτή τη διαδικασία.

Οι νέες μέθοδοι των ελεγκτικών υπηρεσιών συνεπάγονται την υποχρέωση από τον ελεγχόμενο να λάβουν υπόψη τους 2 σημαντικές παραδοχές:

Η νέα αυτή προσέγγιση του φορολογικού ελέγχου είναι ζήτημα το οποίο οδηγεί σε σύγκρουση νόμων και θα πρέπει οπωσδήποτε με νομοθετική παρέμβαση να διευθετηθεί. Δεν είναι δυνατόν να αμφισβητείται από τον έλεγχο κάποια νομοθετικά κατοχυρωμένη φορολογική απαλλαγή λόγω χρήσης των έμμεσων τεχνικών ελέγχου.

Σήμερα είναι ευκολότερο από ποτέ για τις ελεγκτικές αρχές να αναζητήσουν τραπεζικά υπόλοιπα και κινήσεις λογαριασμών τόσο στην Ελλάδα όσο και στο εξωτερικό για να εφαρμοστούν οι παραπάνω παραδοχές. Όσοι έχουν εμπλακεί στις συγκεκριμένες διαδικασίες φορολογικού ελέγχου, είτε ως ελεγχόμενοι είτε λόγω επαγγελματικής ιδιότητας (λογιστές-φοροτεχνικοί) έχουν συνειδητοποιήσει πως πλέον οι ελεγκτικές υπηρεσίες έχουν τη δυνατότητα να αντλήσουν πολύ μεγάλο όγκο πληροφοριών, σχετικά με το οικονομικό προφίλ του ελεγχόμενου και μάλιστα σε σύντομο χρονικό διάστημα χάρη στα νέα εργαλεία που έχουν στα χέρια τους (διασύνδεση Τραπεζικών Ιδρυμάτων-Τειρεσία με ΑΑΔΕ, Αυτόματη Ανταλλαγή πληροφοριών, κ.α.). Οι πληροφορίες αυτές μπορούν να προέρχονται από τράπεζες Ελλάδος και εξωτερικού, χρηματιστηριακές ή άλλες επενδυτικές εταιρείες, αποθετήριο τίτλων, ασφαλιστικές εταιρείες, ΔΕΚΟ, εταιρείες τηλεπικοινωνιών κλπ.

Η αυτόματη ανταλλαγή τραπεζικών πληροφοριών μεταξύ Κρατών για δικαιούχους και πρόσωπα τα οποία υπάγονται σε διαφορετική φορολογική κατοικία από τη χώρα του Τραπεζικού Ιδρύματος που βρίσκονται οι καταθέσεις/επενδύσεις, έχει ξεκινήσει να εφαρμόζεται από τον Σεπτέμβριο του 2017 και ήδη η πρώτη ομάδα χωρών έστειλε στοιχεία στην Ελλάδα. Μένει να δούμε πώς θα αξιοποιηθεί αυτός ο όγκος πληροφοριών από τις Ελληνικές φορολογικές αρχές. Δυστυχώς, πολλοί είναι αυτοί που ακόμα και σήμερα συνεχίζουν τις τακτικές του παρελθόντος, κυρίως με την άναρχη κίνηση των τραπεζικών λογαριασμών τους, αγνοώντας τους κινδύνους (π.χ. εμπλοκή επαγγελματικών με προσωπικούς λογαριασμούς).

Πρέπει να σημειωθεί πως το τελευταίο διάστημα το ΚΕΦΟΜΕΠ έχει προχωρήσει σε αποστολή μεγάλου αριθμού εντολών ελέγχου προκειμένου να προλάβει την παραγραφή της χρήσης 2012.

Οι ελεγκτικές υπηρεσίες σήμερα χρησιμοποιούν κατά βάση δύο είδη ελέγχων.

• Έμμεσες τεχνικές ελέγχου
• Άνοιγμα λογαριασμών

Έμμεσες τεχνικές ελέγχου

Οι «Έμμεσες Τεχνικές Ελέγχου» εφαρμόζονται στις περιπτώσεις που:

1. υφίσταται αδικαιολόγητος πλουτισμός (προσαύξηση περιουσιακών στοιχείων).
2. πραγματοποιούνται δαπάνες, οι οποίες δεν δικαιολογούνται από τα δηλωθέντα ατομικά και οικογενειακά εισοδήματα του Φυσικού Προσώπου.
3. υπάρχουν βάσιμες υποψίες ή και πληροφορίες (πχ . καταγγελίες, διασταυρώσεις από άλλους εν εξελίξει ελέγχους) ότι το πραγματικό εισόδημα είναι μεγαλύτερο από το δηλωθέν.
4. Δεν προσκομίζονται τα φορολογικά βιβλία σε περίπτωση που ελεγχόμενος είναι επιχείρηση

Η υπηρεσία του ΚΕ.ΦΟ.ΜΕ.Π χρησιμοποιώντας τις συγκεκριμένες μεθόδους ελέγχου και αξιοποιώντας όλα τα διαθέσιμα στοιχεία, πληροφορίες και οικονομικά δεδομένα που σχετίζονται με την περιουσία (κινητή, ακίνητη, καταθέσεις κλπ), τα έσοδα και τις δαπάνες, προσδιορίζει το πραγματικό εισόδημα του φορολογουμένου. Στις περιπτώσεις που υπολείπεται από το δηλωθέν εισόδημα, θα επιβάλλονται στο επιπλέον εισόδημα οι προκύπτοντες φόροι-τέλη και προσαυξήσεις.

Π.χ. Κατόπιν ελέγχου προκύπτει για τον Α με βάση τις έμμεσες τεχνικές ελέγχου εισόδημα 150.000 ευρώ όταν ο ίδιος δήλωνε εισόδημα 20.000 ευρώ. Για τις 130.000 ευρώ θα χρειαστεί να αποδώσει την οφειλόμενη φορολογία και πρόστιμα.

Στη συνέχεια ακολουθούν οι υφιστάμενες έμμεσες τεχνικές ελέγχου με τις 3 πρώτες εξ αυτών να εφαρμόζονται καθώς για τις άλλες 2 δεν έχει εκδοθεί η απαραίτητη οδηγία:

• Η αρχή ανάλυσης της ρευστότητας (source and application of funds method)
• Η αρχή της καθαρής θέσης (net worth method)
• Η αρχή του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και δαπανών σε μετρητά (bank deposits and expenditure method)
• Η αρχή των αναλογιών (mark up method)
• Η σχέση της τιμής πώλησης προς το συνολικό όγκο κύκλου εργασιών (unit and volume method)

Πρέπει να τονιστεί πως για να διενεργηθεί έλεγχος με τις παραπάνω έμμεσες τεχνικές, θα πρέπει να προβλέπεται και να αναγράφεται στην αρχική εντολή ελέγχου που κοινοποιείται στον ελεγχόμενο.

Άνοιγμα τραπεζικών Λογαριασμών.

Το άνοιγμα τραπεζικών λογαριασμών και η αιτιολόγηση των πιστωτικών κινήσεων που ο έλεγχος θεωρεί αναιτιολόγητες είναι η τεχνική κατά την οποία ο έλεγχος χρησιμοποιεί στο σύνολο των ελέγχων.

Πώς εφαρμόζεται ο συγκεκριμένος τύπος ελέγχου:

Ο έλεγχος αφού λάβει σε ηλεκτρονική μορφή όλα τα στοιχεία των τραπεζικών κινήσεων του φορολογούμενου προβαίνει σε έλεγχο των πιστώσεων. Όσες από αυτές μπορούν να δικαιολογηθούν (πχ τα έσοδα που δε φορολογούνται, εκταμιεύσεις δανείων, συμψηφιστικές κινήσεις μεταξύ λογαριασμών, συναλλαγές, μεταφορές και λοιπές πράξεις που δεν αποτελούν καθαρές καταθέσεις κλπ), ο έλεγχος τις θεωρεί αιτιολογημένες και δε ζητάει επιπλέον διευκρινήσεις. Για όλες τις υπόλοιπες, ο έλεγχος αποστέλλει στον ελεγχόμενο ένα αίτημα παροχής πληροφοριών στο οποίο του ζητάει εντός πέντε ημερών να προσκομίσει στοιχεία προκειμένου να αιτιολογήσει τις κινήσεις που κατά τον έλεγχο θεωρούνται αναιτιολόγητες.

Ο ελεγχόμενος θα πρέπει να αναζητήσει στοιχεία τα οποία μπορεί να προέρχονται είτε από το προσωπικό του αρχείο είτε από το αρχείο της τράπεζας είτε από κάποια χρηματιστηριακή εταιρεία κλπ, προκειμένου να μπορέσει να τεκμηριώσει με τον καλύτερο δυνατό τρόπο την συγκεκριμένη κατάθεση στο λογαριασμό του.

Μεγαλύτερη ανάλυση σχετικά με τον τρόπο εφαρμογής των έμμεσων τεχνικών και του ανοίγματος των τραπεζικών λογαριασμών έχει γίνει και σε προγενέστερα άρθρα μας, “Έλεγχοι για αδικαιολόγητο πλουτισμό” καθώς και “ Πώς γίνεται σήμερα ο έλεγχος των εκκρεμών φορολογικών υποθέσεων” .

Παραγραφή

Σύμφωνα με τη νομολογία του ΣτΕ, ο γενικός κανόνας είναι ότι η παραγραφή των φορολογικών υποθέσεων είναι πενταετής. Τα δεδομένα των Ελληνικών τραπεζικών λογαριασμών δεν αποτελούν νέο στοιχείο οπότε δεν μπορεί να γίνει έλεγχός τους πριν την 1/1/2012, ενώ τα δεδομένα των αλλοδαπών τραπεζικών λογαριασμών αποτελούν νέο στοιχείο σύμφωνα με τις εγκυκλίους του Υπ. Οικονομικών και υπόκεινται σε δεκαετή παραγραφή και υπό όρους μπορεί να περιοριστεί στα πέντε έτη (για παράδειγμα να υπήρχε συναλλαγή μεταξύ του αλλοδαπού τραπεζικού λογαριασμού και κάποιου Ελληνικού λογαριασμού). Θυμίζουμε εδώ πως η δεκαετής παραγραφή λόγω συμπληρωματικών στοιχείων ισχύει για χρήσεις μέχρι και 31/12/2013 καθώς από 1/1/2014 έχει εφαρμογή ο νόμος 4174/2013 που διαθέτει σχετική διάταξη.

Επ’αφορμή της ανάλυσης γύρω από την παραγραφή, μια πρόσφατη απόφαση της Δ.Ε.Δ. έκρινε πως η εκπρόθεσμη υποβολή φορολογικής δήλωσης εξισώνεται με τη μη υποβολή φορολογικής δήλωσης και για τον λόγο αυτό υπόκειται και αυτή, όπως η μη υποβολή, σε 15ετή παραγραφή. Δυστυχώς, η απόφαση της Δ.Ε.Δ. δεν στηρίχθηκε πάνω σε νόμο ή σχετική οδηγία και ως εκ τούτου αποτελεί αυθαίρετη κρίση που θα κριθεί από την Ελληνική Δικαιοσύνη.

Τελειώνοντας, επειδή αρκετές περιπτώσεις ελέγχων μπορεί να εμπίπτουν παράλληλα στην εφαρμογή αλληλοσυγκρουόμενων διατάξεων, πρέπει να καθοριστεί νομοθετικά ποια διαδικασία/νόμος θα ισχύει. Χαρακτηριστική περίπτωση είναι αυτή όπου έλεγχος μπορεί να εκκινήσει είτε με την εφαρμογή των τεκμηρίων διαβίωσης και απόκτησης περιουσιακών στοιχείων, με τις ισχύουσες εκάστοτε απαλλαγές, είτε με το άνοιγμα λογαριασμών και την εφαρμογή της μεθόδου των έμμεσων τεχνικών. Αυτό θα είναι προς όφελος των φορολογούμενων και των ελεγκτικών αρχών και ενισχύει την συνταγματικά κατοχυρωμένη αρχή της ασφάλειας δικαίου ως απορρέουσα από την αρχή του κράτους δικαίου.

Του Γιώργου Δαλιάνη Οικονομολόγου – Φοροτεχνικού Ιδρυτή του Ομίλου Artion με τη συνεργασία του Γιάννη Αρτσίτα Senior Accountant – Φορολογία Φυσικών Προσώπων της Αrtion Α.Ε..

Ο Κώδικας Δεοντολογίας των Τραπεζών, όταν προβλέφθηκε η θέσπισή του με την ψήφιση του νόμου 4224/2013, σκοπό είχε αφενός τη δημιουργία ενός προστατευτικού πλαισίου για τον δανειολήπτη απέναντι στις αυθαιρεσίες των Τραπεζών και αφετέρου την αποφόρτιση των δικαστηρίων με την προσπάθεια επίλυσης υποθέσεων με μια σειρά από εξωδικαστικά βήματα που προβλέπονται. Αντ’ αυτού, ο Κώδικας Δεοντολογίας των Τραπεζών και συγκεκριμένα η έννοια του συνεργάσιμου δανειολήπτη έτσι όπως εφαρμόζεται σήμερα στα ληξιπρόθεσμα επιχειρηματικά δάνεια, εξυπηρετεί αποκλειστικά τα συμφέροντα των τραπεζών και όχι του δανειολήπτη επιχειρηματία.

Οι Τράπεζες με αυτόν τον τρόπο πηγαίνουν κόντρα τόσο στο γράμμα όσο και στο πνεύμα του νόμου. Η πρόθεση προστασίας του καλόπιστου δανειολήπτη προκύπτει και από την ίδια την αιτιολογική έκθεση του νόμου η οποία εξηγεί την εισαγωγή του Κώδικα Δεοντολογίας Τραπεζών εξαιτίας φαινομένων όπως οι μεγάλες μειώσεις εισοδημάτων, η απώλεια εργασίας, τα υψηλά επιτόκια της στεγαστικής/επιχειρηματικής και καταναλωτικής πίστης, οι επιθετικές πρακτικές προώθησης των πιστώσεων, αλλά και οι ατυχείς προγραμματισμοί και απρόβλεπτα γεγονότα στη ζωή των δανειοληπτών τα οποία αποτέλεσαν παράγοντες που, σε συνδυασµό µε την απουσία θεσμών συμβουλευτικής υποστήριξης των δανειοληπτών (φυσικών, νομικών προσώπων και επιχειρήσεων) σε θέματα υπερχρέωσης, συνέβαλαν στην αυξανόμενη υπερχρέωση των ανωτέρω.

Ο ορισμός του συνεργάσιμου δανειολήπτη που δόθηκε τελικά με τον Κώδικα Δεοντολογίας των Τραπεζών (όπως και ο ορισμός των «εύλογων δαπανών διαβίωσης»), χρησιμοποιήθηκε κατά κόρον τόσο σε εξωδικαστικές ενέργειες προσώπων να ρυθμίσουν τις οφειλές τους προς τις Τράπεζες όσο και στις δικαστικές αίθουσες για τις περιπτώσεις υπερχρεωμένων φυσικών προσώπων του νόμου 3869/2010. Δεν πρέπει όμως να αμελούμε ότι η έννοια του συνεργάσιμου δανειολήπτη ισχύει και για τους επιχειρηματίες.

Ένα συνεργάσιμος δανειολήπτης πρέπει:

• Να ενημερώνει τις τράπεζες για όποιες αλλαγές των προσωπικών του στοιχείων και στοιχείων επικοινωνίας (αλλαγή διεύθυνσης, τηλεφώνου κλπ)
• Να είναι διαθέσιμος για επικοινωνία με τον δανειστή ή με όποιον ενεργεί για λογαριασμό του
• Να ενημερώνει για την οικονομική του κατάσταση εντός 15 ημερών από τη μεταβολή της
• Να συναινεί και συμμετέχει στην προσπάθεια αναδιάρθρωσης των οφειλών του

Παρά την υποχρεωτική εφαρμογή του Κώδικα αυτού μετά τις 31/12/2014, οι προτάσεις των τραπεζών στα αιτήματα των δανειοληπτών, ακόμη και σήμερα, είναι άτολμες και οδηγούν κατά κανόνα στην αδυναμία εξυγίανσης των επιχειρήσεων, οι οποίες οδηγούνται στη διακοπή των εργασιών τους. Η εμπειρία μας δείχνει ότι οι τράπεζες στις μικρομεσαίες επιχειρήσεις είναι απρόθυμες να αποδεχθούν πλάνα βιωσιμότητας που προτείνουν διαγραφή τόκων και μέρους του κεφαλαίου και αντί αυτών αποδέχονται μερική διαγραφή κυρίως τόκων υπερημερίας. Παρατηρείται ακόμη το φαινόμενο να αρνούνται να εφαρμόσουν πλάνο βιωσιμότητας που έχει εκπονηθεί από εταιρεία στην οποία ανέθεσαν οι ίδιες τη μελέτη. Εφόσον η διαδικασία αποτύχει και ο δανειολήπτης κριθεί ως μη συνεργάσιμος οι τράπεζες έχουν το δικαίωμα βάσει του άρθρου 3 του ν.4354/2015 να πωλήσουν αυτά τα δάνεια σε εταιρείες , που σε αρκετές περιπτώσεις αποτελούν θυγατρικά σχήματα, σε τιμές που κατά μη διαψευσθέντα δημοσιεύματα αποτελούν πρόκληση.

Εδώ τίθεται το ερώτημα, πώς είναι δυνατόν να απορρίπτουν προτάσεις δανειοληπτών για αναδιάρθρωση της οφειλής τους με σκοπό αποπληρωμής π.χ. του 60% αυτής και την ακριβώς επόμενη στιγμή να διαπραγματεύονται την πώληση αυτών των ίδιων των δανείων μαζικά σε επενδυτικά σχήματα έναντι εξευτελιστικά χαμηλότερου τιμήματος που σύμφωνα με δημοσιεύματα προσεγγίζει ορισμένες φορές ακόμη και το 5%;

Δυστυχώς, τα μέσα ενημέρωσης τηρούν παράξενη σιωπή ειδικά για ένα ζήτημα τέτοιου μαζικού ενδιαφέροντος. Από την άλλη, το πολιτικό προσωπικό στέκεται αμήχανο και μετά από χρόνια, όταν θα έχει ολοκληρωθεί η καταστροφή, για λαϊκή κατανάλωση θα ανακαλύψει σκάνδαλο μαζικής εκποίησης ελληνικών περιουσιών και μη διάσωσή τους. Για ακόμη μια φορά ως κράτος δε λαμβάνουμε υπόψιν μας τη διεθνή εμπειρία και δεν προσπαθούμε να μιμηθούμε επιτυχημένα μοντέλα διάσωσης που εφαρμόστηκαν σε αντίστοιχες περιπτώσεις. Στην γειτονική περίπτωση της Κύπρου εφαρμόστηκε με επιτυχία και προς όφελος και των τραπεζών και των δανειοληπτών, ο αυτονόητος κανόνας ότι εφόσον σκοπεύουμε να πουλήσουμε το δάνειο σε αλλοδαπό ή ελληνικό επενδυτικό fund έναντι π.χ. του 20% της αξίας αυτού, πρέπει να δίνεται η δυνατότητα και στον οφειλέτη ή σε πρόσωπο της υπόδειξής του να αποκτήσει το δάνειο (να το εξοφλήσει) έναντι του ίδιου τιμήματος.

Οφείλουμε εδώ να διευκρινίσουμε ότι η παρούσα προσέγγιση αφορά επιχειρηματικά δάνεια και όχι καταναλωτικά ή πιστωτικών καρτών τα οποία έχουν διευθετηθεί εν πολλοίς με τον νόμο για τα υπερχρεωμένα νοικοκυριά. Κυρίως πρόκειται για δάνεια που είναι ενυπόθηκα και εν μέρει διασφαλισμένα. Άλλωστε αυτά είναι που παρουσιάζουν μεγαλύτερο ενδιαφέρον και για τα επενδυτικά funds.

Οι δανειολήπτες που ακολουθούν τη διαδικασία του εξωδικαστικού συμβιβασμού του νόμου 4469/2017 ή τηρούν τις αρχές του Κώδικα Δεοντολογίας των Τραπεζών και συγκεκριμένα τους τύπους του συνεργάσιμου δανειολήπτη, πρέπει να υποβάλουν ένα ρεαλιστικό πλάνο βιωσιμότητας το οποίο θα ακολουθηθεί πιστά στην εξόφλησή του και που πιθανόν θα προβλέπει μείωση του ύψους του δανείου με την εκχώρηση ακινήτου που βρίσκεται στη κυριότητα της επιχείρησης.

Ενδεικτικά αναφέρουμε πως σύμφωνα με την απόφαση 195/1/29.07.2016 της Τράπεζας της Ελλάδος, προτάθηκε μεταξύ άλλων ως ενδεικτικός τρόπος οριστικής διευθέτησης ενός δανείου (εξόφλησης)

• η εθελοντική παράδοση της εμπράγματης ασφάλισης του δανείου (ακίνητο) στην Τράπεζα και ο διακανονισμός ή διαγραφή του υπολοίπου
• η πώληση του ακινήτου σε τρίτο με τη συναίνεση της Τράπεζας και η διαγραφή της όποιας διαφοράς πιθανόν απομένει (Voluntary Sale of Property)
• η μεταβίβαση στην Τράπεζα και μετά η μίσθωση του ακινήτου από τον οφειλέτη (Mortgage to Rent/Lease)

Εφόσον οι τράπεζες απορρίπτουν λόγω ατολμίας το πλάνο βιωσιμότητας, οι δανειολήπτες μένουν με τα εξής διαθέσιμα βήματα:

1ον Να προσφύγουν σε ανώτερα κλιμάκια των τραπεζών

2ον Να ακολουθήσουν τη δικαστική οδό αν δε δικαιωθούν από την Τράπεζα.

Η Ελληνική Δικαιοσύνη ελπίζουμε να μη μείνει απαθής σε τέτοιες άνισες και καταχρηστικές μεταχειρίσεις. Πιστεύουμε ότι οι δανειολήπτες οι οποίοι δεν πέτυχαν με τις προσπάθειές τους για συμβιβασμό με την Τράπεζα ενώ είναι συνεργάσιμοι σύμφωνα με τις αρχές του Κώδικα Δεοντολογίας των Τραπεζών και έχουν παρουσιάσει ρεαλιστική οικονομική μελέτη βιωσιμότητας, δε θα πρέπει να διστάσουν να κινηθούν δικαστικά. Το ίδιο πρέπει να πράξουν και όσοι θεωρούν ότι άδικα χαρακτηρίστηκαν ως μη συνεργάσιμοι και έτσι τους αποστερήθηκε το δικαίωμα της χρήσης της διαδικασίας του Κώδικα Δεοντολογίας των Τραπεζών.

Του κ. Γιώργου Δαλιάνη  Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός ιδρυτής του Ομίλου Artion.

Του Γιώργου Ασημάκη, με τη συνεργασία του Γιώργου Ζούμπου

Εισαγωγή

Ο Γενικός Κανονισμός για την Προστασία των Προσωπικών Δεδομένων (Κανονισμός ΕΕ 2016/679) είναι μια δεσμευτική νομοθετική πράξη μέσω της οποίας το Ευρωπαϊκό Κοινοβούλιο, το Συμβούλιο της Ευρωπαϊκής Ένωσης και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή προτίθενται να ενισχύσουν και να ενοποιήσουν την προστασία των δεδομένων για όλα τα άτομα εντός της Ευρωπαϊκής Ένωσης (ΕΕ). Αφορά επίσης την εξαγωγή δεδομένων προσωπικού χαρακτήρα, εκτός της ΕΕ.

Ο Κανονισμός εγκρίθηκε στις 27 Απριλίου 2016 κι εφαρμόζεται από τις 25 Μαΐου 2018 μετά από μεταβατική περίοδο περίπου δύο ετών σε όλα τα κράτη μέλη κι αντίθετα από μια οδηγία, δεν απαιτεί από τις εθνικές κυβερνήσεις να εγκρίνουν οποιαδήποτε νομοθετική πράξη με συνέπεια να είναι άμεσα δεσμευτικός και εφαρμόσιμος.

Ο Κανονισμός εισάγει ένα νέο σύνολο «δικαιωμάτων» για τους πολίτες της ΕΕ και υποχρεώσεων για τις επιχειρήσεις, σε μια εποχή που η οικονομική αξία των προσωπικών δεδομένων αυξάνεται και ιδιαίτερα στην ψηφιακή οικονομία.

Ο Ξενοδοχειακός Κλάδος & ο Κανονισμός

Η συμβουλευτική εταιρεία EDC μελέτησε 300 ξενοδοχεία στην Αγγλία (Νοέμβριος 2017) και ανέφερε ότι περίπου 60% δεν έχουν αρχίσει προετοιμασία για τον Κανονισμό και ότι 67% θεωρεί τον κλάδο ως την πλέον τρωτή σε παραβιάσεις βιομηχανία.

Όσον αφορά την ασφάλεια των δεδομένων, υπάρχουν λίγοι τομείς που είναι τόσο ευάλωτοι σε απειλές, όσο ο κλάδος των ξενοδοχείων. Το ξενοδοχείο επεξεργάζεται και σε πολλές περιπτώσεις αποθηκεύει μακροπρόθεσμα έναν πολύ μεγάλο όγκο προσωπικών πληροφοριών και οικονομικών συναλλαγών. Λαμβάνει, επίσης, σχετικές πληροφορίες από πολλές πηγές, όπως συστήματα κρατήσεων τρίτων, συστήματα σημείων πώλησης, παραχωρήσεις, ηλεκτρονικά μηνύματα, φαξ, τηλέφωνα και walk-ins. Επιπλέον, τα ξενοδοχεία τείνουν να αποθηκεύουν δεδομένα σε διάφορα σημεία.

Με τον όγκο των επεξεργασμένων δεδομένων προσωπικού χαρακτήρα και πιστωτικών καρτών, σε καθημερινή βάση, ο ξενοδοχειακός κλάδος είναι σήμερα ένας από τους πιο ευάλωτους σε παραβιάσεις (έρευνα για την παραβίαση δεδομένων, Verizon 2016).

Μετά τις 25 Μαΐου 2018, κάθε ξενοδοχείο, ανεξάρτητα από το μέγεθος του, εφόσον επεξεργάζεται προσωπικά δεδομένα κατοίκων της ΕΕ, πρέπει να συμμορφώνεται με τις απαιτήσεις του Κανονισμού.

Καταγραφή & Χρήση δεδομένων προσωπικού χαρακτήρα

Με τον όρο «Δεδομένα Προσωπικού Χαρακτήρα» νοείται οποιαδήποτε πληροφορία που αφορά ένα φυσικό πρόσωπο, είτε σχετίζεται με την ιδιωτική, επαγγελματική ή δημόσια ζωή του, σε ψηφιακή ή σε φυσική μορφή.

Μπορεί να είναι οτιδήποτε από όνομα, διεύθυνση κατοικίας, φωτογραφία, διεύθυνση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου, τραπεζικά στοιχεία, αναρτήσεις σε ιστότοπους κοινωνικής δικτύωσης, ιατρικές πληροφορίες, διατροφικές προτιμήσεις ή διεύθυνση IP ενός υπολογιστή.

Σε ένα ξενοδοχείο, τέτοιες προσωπικές πληροφορίες μπορεί να διατίθενται σε όλα σχεδόν τα ξενοδοχειακά τμήματα, όπως για παράδειγμα, πωλήσεις και μάρκετινγκ, κρατήσεις, φαγητό / ποτό, κέντρο αναψυχής ή spa.

Σύμφωνα με τον Κανονισμό, τα προσωπικά δεδομένα, πρέπει να συλλέγονται για σαφείς και νόμιμους σκοπούς και δεν μπορούν να επεξεργαστούν περαιτέρω κατά τρόπο αντίθετο με τους σκοπούς που περιγράφηκαν αρχικά. Για παράδειγμα, λαμβάνοντας μια διεύθυνση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου κατά την κράτηση και στη συνέχεια χρησιμοποιώντας τη, χωρίς περαιτέρω συγκατάθεση, για το μάρκετινγκ ηλεκτρονικού ταχυδρομείου σε μεταγενέστερο στάδιο.

Το ξενοδοχείο πρέπει να εξασφαλίσει ότι οι πελάτες γνωρίζουν τις συγκεκριμένες χρήσεις των δεδομένων τους.

Συνεπώς, το ξενοδοχείο πρέπει να αναπτύξει μια στρατηγική για τη λήψη συναίνεσης του πελάτη, με την κατάλληλη μορφή, πριν από την έναρξη ισχύος του Κανονισμού.

Προμηθευτές του ξενοδοχείου

Στο πλαίσιο της συμμόρφωσης με τον Κανονισμό, πρέπει να επανεξεταστούν οι συμβάσεις συνεργασίας του ξενοδοχείου με τους προμηθευτές του που χρησιμοποιούν τα προσωπικά δεδομένα των επισκεπτών, συμπεριλαμβανομένων των εταιρειών παροχής υπηρεσιών εστίασης, των συνεργείων καθαριότητας, των παρόχων υπηρεσιών φυσικής και ηλεκτρονικής ασφάλειας, των online ταξιδιωτικών πρακτορείων, των μεταφορικών εταιρειών, κα.

Το ξενοδοχείο, ως Υπεύθυνος Επεξεργασίας Δεδομένων, πρέπει να δώσει έμφαση στο σχεδιασμό συμβάσεων συνεργασίας με τους παραπάνω, σύμφωνα με τις απαιτήσεις του Κανονισμού. Επίσης, για να διασφαλιστεί ότι τα δεδομένα αυτά δεν θα παραμείνουν περισσότερο από ό,τι είναι απαραίτητο, πρέπει να οριστούν χρονικά όρια από το ξενοδοχείο για διαγραφή ή για περιοδική αναθεώρηση. Επιπρόσθετα, το ξενοδοχείο οφείλει να λαμβάνει κάθε εύλογο μέτρο για να πιστοποιείται ότι τα στοιχεία προσωπικών δεδομένων που είναι ανακριβή, διορθώνονται ή και διαγράφονται.

Τι νέο εισάγει ο Κανονισμός

Σήμερα, οι κανόνες σχετικά με τη συλλογή στοιχείων επισκεπτών (ή δυνητικών επισκεπτών) είναι κάπως ευέλικτοι. Οι ξενοδόχοι μπορούν να αξιοποιούν τη δυνατότητα opt-out και τη σιωπηρή συγκατάθεση για την εγγραφή πελατών σε διάφορα ενημερωτικά δελτία και καμπάνιες ηλεκτρονικού ταχυδρομείου. Τα γενικευμένα αιτήματα συγκατάθεσης και ένας μεγάλος αριθμός λιστών με ονόματα μπορούν να χρησιμοποιηθούν ώστε το ξενοδοχείο να προσεγγίσει πιθανούς επισκέπτες.

Όλα αυτά αλλάζουν στο πλαίσιο του Κανονισμού. Η απαίτηση για σαφή και διαφανή συγκατάθεση του πελάτη σημαίνει ότι το ξενοδοχείο πρέπει να του εξηγήσει:

• τι δεδομένα συλλέγει,
• γιατί συλλέγει αυτά τα δεδομένα
• ποιος τα ζητάει (ποιος είναι ο Υπεύθυνος Επεξεργασίας) και
• ποιος άλλος θα έχει πρόσβαση σε αυτά τα δεδομένα.

Το τελικό αποτέλεσμα είναι τα φυσικά πρόσωπα να γνωρίζουν με σαφήνεια τι πληροφορίες θέλει το ξενοδοχείο και τι σχεδιάζει να κάνει με αυτές.

Ωστόσο, το δύσκολο μέρος για το ξενοδοχείο είναι ότι η συναίνεση που κάποιος τους παρέχει, ισχύει μόνο για το σκοπό που έχει δηλωθεί ρητά.

Σήμερα, το ξενοδοχείο μπορούσε να αντλήσει τη διεύθυνση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου μια φορά και στη συνέχεια να την επαναχρησιμοποιεί σε καμπάνιες και ενημερωτικά δελτία. Ωστόσο, με τη θέσπιση του Κανονισμού, αυτή η «αοριστία» πρέπει να περιοριστεί. Εάν έχετε καταγράψει την ηλεκτρονική διεύθυνση για την αποστολή ενημερωτικού δελτίου, τότε θα πρέπει να ζητήσετε ξανά ρητή συγκατάθεση για μια άλλη προωθητική καμπάνια, ιδιαίτερα μάλιστα όταν πρόκειται για μη συναφή σκοπό.

Τι αλλάζει στο μάρκετινγκ

Συχνά το ξενοδοχείο βασίζεται σε online προωθητικές ενέργειες, ως μια μορφή μάρκετινγκ, όποτε ο Κανονισμός μπορεί να έχει σημαντικό αντίκτυπο στη στρατηγική μάρκετινγκ. Ο Κανονισμός αναφέρει ότι οι πελάτες θα πρέπει να έχουν δυνατότητα Opt-in, σε αντίθεση με το σημερινό ευρέως χρησιμοποιούμενο σύστημα opt-out.

Η πρόκληση, από την προοπτική του ψηφιακού μάρκετινγκ, είναι ότι τα ξενοδοχεία πρέπει να είναι απολύτως διαφανή με τον πελάτη, αλλά αυτό μπορεί να οδηγήσει σε μια ‘’βαριά’’ και λιγότερο φιλική ιστοσελίδα, όπου τα πολλά Opt-in πιθανώς θα κουράσουν τον πελάτη.

Το ξενοδοχείο πρέπει να είναι σε θέση να αποδείξει ότι έχει τη συγκατάθεση των πελατών του για την περαιτέρω χρήση των δεδομένων τους για σκοπούς μάρκετινγκ και πρέπει επίσης να έχει καθορίσει ποια δεδομένα επιθυμούν να χρησιμοποιηθούν. Αν αγοραστεί κατάλογος πιθανών πελατών, τότε το ξενοδοχείο πρέπει να έχει λάβει τεκμηρίωση που αποδεικνύει ότι υπήρξε συγκατάθεση χρήσης των δεδομένων από αυτούς τους πελάτες.

Τι πρέπει να γίνει;

Για να διασφαλιστεί η συμμόρφωση με τον Κανονισμό, το ξενοδοχείο θα πρέπει να σχεδιάσει ορισμένες φαινομενικά προφανείς αλλά μάλλον προσεκτικά σχεδιασμένες ενέργειες για τη διασφάλιση των δεδομένων προσωπικού χαρακτήρα των πελατών του και την αποφυγή επιπτώσεων που θα μπορούσαν να προκύψουν από την έλλειψη συμμόρφωσης, οπότε το ξενοδοχείο πρέπει:

• Να καθορίσει τις βασικές του αρχές όσον αφορά τα δεδομένα πελατών (και των εργαζομένων), και να αναγνωρίσει ότι τα δεδομένα ανήκουν στον επισκέπτη και όχι στο ξενοδοχείο.
• Να περιγράψει τον τρόπο συλλογής και διαχείρισης δεδομένων (information flow / data mapping).
• Να θεσπίσει κώδικα δεοντολογίας ή πολιτικής απορρήτου για το ξενοδοχείο και το προσωπικό του.
• Να ορίσει τρόπο ‘’αυτό-ελέγχου’’ του ως προς τη συμμόρφωση με τον Κανονισμό (reporting / monitoring).
• Να τεκμηριώσει γιατί χρειάζεται να επεξεργαστεί τα προσωπικά δεδομένα και πόσο καιρό σκοπεύει να τα διατηρήσει.
• Να διατηρεί δομημένα αρχεία για να αποδείξει ότι προστατεύει τα δεδομένα.
• Να επιτρέπει στους πελάτες την πρόσβαση, τροποποίηση ή τη διαγραφή πληροφοριών.
• Να γνωρίζει τη θέση των δεδομένων που κατέχει. Αυτά τα δεδομένα μπορούν να βρεθούν σε πολλά σημεία (από την ρεσεψιόν και το εστιατόριο μέχρι το σπα και το θυρωρείο) σε υπολογιστές, σε προσωπικά τηλέφωνα, σε φακέλους, σε παλιά αρχεία αρχειοθέτησης ηλεκτρονικού ταχυδρομείου ακόμη και σε post-it που απομένουν στη ρεσεψιόν ή στο back office. Μόλις ληφθούν υπόψη τα παραπάνω, θα πρέπει να ληφθούν αποφάσεις σχετικά με τον τρόπο διαχείρισης. Οι ενέργειες μπορούν να περιλαμβάνουν τη διαγραφή, την επεξεργασία, την κρυπτογράφηση, την καταστροφή ή την αποθήκευση (σε μια ασφαλή τοποθεσία, όπου είναι εύκολη η πρόσβαση από το προσωπικό, αλλά με ελεγχόμενη πρόσβαση).
• Το προσωπικό του ξενοδοχείου πρέπει να γνωρίζει πώς να συλλέγει, να αποκτά πρόσβαση, να χρησιμοποιεί και να αποκαλύπτει προσωπικές πληροφορίες καθώς και τον τρόπο περιορισμού της πρόσβασης στα δεδομένα κατόχων καρτών. Οι εργαζόμενοι πρέπει επίσης να ενημερώνονται σχετικά με τον τρόπο δημιουργίας ισχυρών κωδικών πρόσβασης και να γνωρίζουν πώς να διαθέτουν σωστά τα έγγραφα που περιέχουν προσωπικά δεδομένα. Τα παραπάνω διασφαλίζονται με εκπαίδευση (από ευαισθητοποίηση μέχρι επιμόρφωση).
•  Να αναρτήσει την πολιτική του για την ασφάλεια των προσωπικών δεδομένων και, πιθανώς να καθορίσει τον Υπεύθυνο για την Προστασία των Δεδομένων.
• Να μεριμνήσει για την τοποθέτηση και συντήρηση ασφαλών συστημάτων για την αποφυγή παραβιάσεων δεδομένων και επένδυση σε τεχνολογίες φυσικής και ηλεκτρονικής ασφάλειας.

Κάθε ξενοδοχείο, σε μικρότερο ή μεγαλύτερο βαθμό, επηρεάζεται από τον Κανονισμό, ανεξάρτητα από το μέγεθος ή την τοποθεσία.

Το ξενοδοχείο που θα κινηθεί, σήμερα, για τη συμμόρφωσή του θα επιβιώνει και αύριο στο νέο ψηφιακό κόσμο.

Τα ανωτέρω θα μπορούσαν να περιγραφούν σε 5 βήματα ως μια συνοπτική προσέγγιση στο πλαίσιο συμμόρφωσης με τον Κανονισμό:

Χαρτογράφηση δεδομένων – Data mapping

Το ξενοδοχείο θα χρειαστεί να σχεδιάσει μια διαδικασία χαρτογράφησης των δεδομένων προσωπικού χαρακτήρα, για να καταλάβει τι δεδομένα συλλέγονται, πού φυλάσσονται, και πώς χρησιμοποιούνται, πριν ξεκινήσει τη διαδικασία για την προστασία των δεδομένων.

Αξιολόγηση της ασφάλειας – ΙΤ

Μετά τη χαρτογράφηση των δεδομένων προσωπικού χαρακτήρα, το ξενοδοχείο πρέπει να ελέγξει και να τεκμηριώσει πόσο ασφαλή είναι τα δεδομένα (σε ψηφιακή και έντυπη μορφή) και να εντοπίσει τυχόν αδυναμίες.

Σχεδιασμός Πολιτικών

Το ξενοδοχείο θα πρέπει να αναθεωρήσει τις τρέχουσες πολιτικές (όπως η πολιτική απορρήτου / privacy policy τους, η πολιτική πρόσβασης στα δεδομένα / subject access request, η πολιτική διατήρησης / retention policy, κλπ) στο πλαίσιο της συμμόρφωσης του με τον Κανονισμό.

Εφαρμογή νέων πολιτικών – διαδικασιών

Εκκίνηση της επίπονης εργασίας ‘’ξεκαθάρισμα σημερινών αρχείων δεδομένων’’ με τη διαγραφή των δεδομένων και αρχείων που δεν χρειάζονται και την επικύρωση των δεδομένων & αρχείων που απαιτούνται.

Εκκίνηση της διαδικασίας για επικοινωνία με τους πελάτες ώστε να ενημερωθούν για τη νέα πολιτική και να επιβεβαιωθούν τα προσωπικά δεδομένα τους και η χρήση τους (σκοπός διεργασίας).

Καταγραφή όλων των τυποποιημένων διαδικασιών λειτουργίας (SOP) και επένδυση στην ευαισθητοποίηση / κατάρτιση όλων των εργαζομένων, για να διασφαλιστεί ότι θα έχουν πλήρη γνώση των νέων διαδικασιών και των επιπτώσεων από την εφαρμογή του Κανονισμού.

Συμμόρφωση reporting & monitoring

Το ξενοδοχείο πρέπει να παρακολουθεί την υλοποίηση, να παρέχει επανεκπαίδευση όταν απαιτείται, να διασφαλίζει τη δημιουργία μιας κουλτούρας για την προστασία της ιδιωτικότητας και την ασφάλεια των δεδομένων, από ενδεχόμενες παραβιάσεις.

Η εφαρμογή του Κανονισμού, της σχετικής νομοθεσίας και των οδηγιών που εκδίδονται, είναι βέβαιο πως συνιστούν ένα …. ταξίδι.

O κ. Γιώργος Ασημάκης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της εταιρείας Grand Value A.E., εταιρείας του Ομίλου Artion και ο κ. Γιώργος Ζούμπος είναι Σύμβουλος Διοίκησης της Grand Value A.E.

Η Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών της ΔΕΔ προέβη εσχάτως σε μία διαφορετική ερμηνεία των προβλεπομένων υπό τις διατάξεις του Ν. 2238/1994 διατάξεων περί της παραγραφής.

Ως προς το ιστορικό της υποθέσεως, φορολογούμενοι προέβαλαν ισχυρισμό περί παραγραφή, προς το σκοπό ακύρωσης επιβληθέντων σε βάρος τους προστίμων, διά ενδικοφανών προσφυγών. Κατά τις υπό κρίση διαχειρίσεις, οι φορολογούμενοι είτε δεν υπέβαλαν φορολογική δήλωση είτε υπέβαλαν αυτή εκπροθέσμως.

Ειδικά για τις χρήσεις για τις οποίες οι φορολογούμενοι υπέβαλαν εκπρόθεσμα φορολογική δήλωση, η ΔΕΔ απεφάνθη ότι η προθεσμία παραγραφής εξομοιούται με αυτή της μη υποβολής δηλώσεως και επομένως η προθεσμία παραγραφής είναι 15ετής!!

Ειδικότερα, η ΔΕΔ απέρριψε τον ισχυρισμό περί παραγραφής, επικαλούμενη τις ακόλουθες, ισχύουσες κατά τον κρίσιμο χρόνο, διατάξεις του Ν. 2238/1194 (και δη:

   (α) την παρ. 11 του άρθρου 72 του ν.4174/2013 (Κ.Φ.Δ.), στην οποία προβλέπεται ότι:

«Διατάξεις περί παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου να κοινοποιεί φύλλα ελέγχου και πράξεις προσδιορισμού φόρου, τελών, εισφορών, προστίμων, προϊσχύουσες του άρθρου 36 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, εξακολουθούν να έχουν εφαρμογή για τις χρήσεις, τις περιόδους, τις υποθέσεις και τις φορολογικές υποχρεώσεις τις οποίες αφορούν. Κατ’ εξαίρεση, οι διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 36 εφαρμόζονται και για περιπτώσεις φοροδιαφυγής, η οποία διαπράχθηκε πριν την εφαρμογή του Κώδικα, εάν, κατά τη θέση αυτού σε ισχύ, το δικαίωμα του Δημοσίου δεν έχει παραγραφεί…».

   (β) τις διατάξεις του άρθρου 9§5 του ν.2523/1997, στις οποίες προβλέπεται ότι:

«5. Οι διατάξεις περί παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου για την ενέργεια αρχικής ή συμπληρωματικής φορολογικής εγγραφής στην κύρια φορολογία εφαρμόζονται ανάλογα και για την επιβολή των προστίμων. Η προθεσμία αρχίζει από τη λήξη της διαχειριστικής περιόδου που έπεται εκείνης, στην οποία αφορά η παράβαση. Στα Πρόστιμα του Κ.Β.Σ. ως και σε άλλα Πρόστιμα που δεν συνδέονται με αντίστοιχη φορολογία, ως κύρια φορολογία νοείται η φορολογία εισοδήματος.»

     (γ) τις διατάξεις των παραγράφων 1, 4 και 5 του άρθρου 84 του Κ.Φ.Ε., σχετικά με την παραγραφή:

«1. Η κοινοποίηση φύλλου ελέγχου, κατά τις διατάξεις του άρθρου β9, δεν μπορεί να γίνει μετά την πάροδο πενταετίας από το τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την επίδοση της δήλωσης. Το δικαίωμα του Δημοσίου για Επιβολή του φόρου παραγράφεται μετά την πάροδο της πενταετίας.

4.Το δικαίωμα του Δημοσίου για την ενέργεια αρχικής ή συμπληρωματικής φορολογικής εγγραφής και την επιβολή φόρων, πρόσθετων φόρων, για φορολογικές παραβάσεις, παραγράφεται μετά την πάροδο δεκαετίας, εφόσον η μη ενάσκησή του, έστω και κατά ένα μέρος, οφείλεται:

         α) Στην από πρόθεση πράξη ή παράλειψη του φορολογουμένου με τη σύμπραξη του αρμόδιου φορολογικού οργάνου.

         β) Σε οποιαδήποτε από τις περιπτώσεις που αναφέρονται στην παράγραφο 2 του άρθρου 68, ανεξάρτητα από το εάν έχει εκδοθεί και κοινοποιηθεί ή όχι, αρχικό φύλλο ελέγχου.

        ‘Όταν τα συμπληρωματικά στοιχεία περιέρχονται στον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας το τελευταίο έτος της Παραγραφής, ο χρόνος αυτής παρατείνεται για ένα ακόμη ημερολογιακό έτος.

5.Αν δεν υποβληθεί δήλωση φορολογίας εισοδήματος ή δήλωση απόδοσης παρακρατούμενων φόρων ή δήλωση φόρου εισοδήματος του άρθρου 64, το δικαίωμα του Δημοσίου να κοινοποιήσει το φύλλο ελέγχου ή την πράξη καταλογισμού φόρου του άρθρου 64, παραγράφεται μετά την πάροδο δεκαπέντε (15) ετών από τη λήξη της προθεσμίας για την επίδοση της δήλωσης

Σε περίπτωση υποβολής των πιο πάνω δηλώσεων κατά τη διάρκεια του τελευταίου έτους πριν από την ημερομηνία λήξης του χρόνου Παραγραφής, το δικαίωμα του Δημοσίου για την κοινοποίηση φύλλου ελέγχου παραγράφεται μετά την πάροδο τριετίας από τη λήξη του έτους υποβολής της δήλωσης.».

    (δ) τις διατάξεις του α’ εδαφίου της παραγράφου 11 του άρθρου 72 του Κ.Φ.Δ. (ν.4174/2013), στις οποίες προβλέπεται ότι:

          «Διατάξεις περί παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου να κοινοποιεί φύλλα ελέγχου και πράξεις προσδιορισμού φόρου, τελών, εισφορών προστίμων, προϊσχύουσες του άρθρου 36 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, εξακολουθούν να έχουν εφαρμογή για τις χρήσεις, τις περιόδους, τις υποθέσεις και τις φορολογικές υποχρεώσεις τις οποίες αφορούν. Κατ’ εξαίρεση, οι διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 36 εφαρμόζονται και για περιπτώσεις φοροδιαφυγής, η οποία διαπράχθηκε πριν την εφαρμογή του Κώδικα, εάν, κατά τη θέση αυτού σε ισχύ, το δικαίωμα του Δημοσίου δεν έχει παραγραφεί.».

Τέλος, η ΔΕΔ επικαλείται το υπ΄ αρ. αριθ. πρωτ. Δ12Β 1171079 ΕΞ 17.12.2010  έγγραφο της Δ/νσης Φορολογίας Εισοδήματος με θέμα: «Χρόνος παραγραφής του δικαιώματος του δημοσίου για επιβολή φόρου εισοδήματος σε περίπτωση υποβολής εκπρόθεσμης δήλωσης φορολογίας εισοδήματος», στο οποίο  αναφέρονται τα εξής:

       «4. Το Β’ Τμήμα του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους με την αριθ. ΝΣΚ 173/2006 ομόφωνη γνωμοδότησή του, η οποία έγινε αποδεκτή από τον Υφυπουργό Οικονομίας και Οικονομικών, γνωμοδότησε ότι, με βάση την παρ. 4 του άρθρου 68 του Ν.Δ. 3323/1955 (ήδη παρ. 5 του άρθρου 85 του ΚΦΕ), αν η δήλωση φορολογίας εισοδήματος, ή η δήλωση απόδοσης παρακρατούμενων φόρων ή αποτελεσμάτων Ο.Ε. κλπ. δεν υποβληθεί μέσα στη νόμιμη προθεσμία, αρχίζει από τη λήξη της προθεσμίας αυτής η προβλεπόμενη δεκαπενταετής παραγραφή και το γεγονός αυτό δεν αναιρείται από τυχόν μεταγενέστερη υποβολή εκπρόθεσμης δήλωσης, αφού κάτι τέτοιο δεν προβλέπεται από τις σχετικές διατάξεις (σχετ. η αριθ. πρωτ. 1002057/12/Α0012/8.1.2007 διαταγή). Δηλαδή, συνεχίζει η ίδια γνωμοδότηση, κατά την εφαρμογή της διάταξης της παρ. 5 του άρθρου 84 του ΚΦΕ η υποβολή εκπρόθεσμης δήλωσης ισούται με τη μη υποβολή δήλωσης.

        5.Όπως προκύπτει από το σχετικό έγγραφό σας, ανώνυμη εταιρεία υπέβαλε δήλωση φορολογίας εισοδήματος για τη διαχειριστική περίοδο 2000 (οικονομικό έτος 2001) εκπρόθεσμα στις 20 Ιουλίου 2001, ενώ για τα οικονομικά έτη 2002, 2003 και 2004 υπέβαλε δηλώσεις στις 30 Αυγούστου 2004 με το ν. 3259/2004. Ενόψει των ανωτέρω, τίθεται το ερώτημα πότε παραγράφεται το δικαίωμα του δημοσίου για την επιβολή φόρου εισοδήματος και την κοινοποίηση φύλλων ελέγχου.

       6.Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν παραπάνω προκύπτει ότι, εφόσον η εν λόγω ανώνυμη εταιρεία υπέβαλε εκπρόθεσμες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος για τα οικονομικά έτη 2001, 2002, 2003 και 2004, έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 84 του ΚΦΕ περί δεκαπενταετούς παραγραφής σε περίπτωση μη υποβολής δήλωσης, η οποία αρχίζει από τη λήξη της προθεσμίας υποβολής κάθε δήλωσης, χωρίς να επηρεάζει η μεταγενέστερη υποβολή της εκπρόθεσμα, ή τυχόν υποβολή με το άρθρο 18 του ν. 3259/2004.»

      Η υιοθετηθείσα υπό της ΔΕΔ ως άνω άποψη τυγχάνει όλως εσφαλμένη, καθόσον η προβλέπουσα την 15ετή παραγραφή διάταξη (άρθρο 84 παρ. 5 του Ν. 2238/1994) ορίζει ρητώς ότι (αυτή) εφαρμόζεται στις περιπτώσεις της μη υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος ή δήλωσης απόδοσης παρακρατούμενων φόρων ή δήλωσης φόρου εισοδήματος του άρθρου 64 και δεν καταλαμβάνει τις περιπτώσεις εκπρόθεσμης υποβολής.

Εάν ο νομοθέτης, προκειμένου για την εφαρμογή της 15ετούς παραγραφής, επιθυμούσε να περιληφθεί και η περίπτωση της εκπρόθεσμης υποβολής, θα το όριζε ρητώς στη διάταξη ή θα προσέθετε στη γραμματική διατύπωση αυτής τη λέξη «εμπροθέσμως» (Αν δεν υποβληθεί εμπροθέσμως δήλωση φορολογίας εισοδήματος ή δήλωση απόδοσης παρακρατούμενων φόρων ………………..)

Η δοθείσα υπό του ΝΣΚ και αποδεχθείσα υπό του Υπουργείου Οικονομικών ερμηνεία της εν λόγω διατάξεως, πέραν της πρόδηλης αυθαιρεσίας της, εξομοιούται με νομοθετικό έργο, απαγορευόμενο ρητώς υπό του Συντάγματος.

Περαιτέρω, η γνωμοδότηση του ΝΣΚ (173/2006) ερείδεται επί διαφορετικού νομοθετικού καθεστώτος (ήτοι του ισχύοντος τότε ΝΔ.3323/1955 και Ν. 1828/1989), η δε παρασχεθείσα δι΄ αυτής ερμηνεία δεν προέκυπτε από τα άνω νομοθετήματα.

Μοναδικό κριτήριο εφαρμογής της 15ετούς παραγραφής είναι η μη υποβολή φορολογικής δηλώσεως και ουδόλως η εκπρόθεσμη υποβολή. Τα περί του αντιθέτου υποστηριζόμενα (υπό της ΔΕΔ) θα είχαν ως συνέπεια τη δυνατότητα της φορολογικής Αρχής να ελέγξει και να καταλογίσει διαφορές φόρων και προστίμων ακόμα και για τη χρήση 2002, εάν ο φορολογούμενος είχε υποβάλει εκπρόθεσμη δήλωση έστω και κατά λίγες ημέρες μετά την πάροδο της προθεσμίας υποβολής των φορολογικών δηλώσεων.

Τέλος, θεωρούμε ότι η ως άνω ερμηνεία θα καταπέσει ενώπιον των τακτικών διοικητικών Δικαστηρίων της χώρας.

Του κ. Γεωργίου Σπ. Ευσταθόπουλου, δικηγόρου παρ’ Αρείω Πάγω, εξειδικευθείς στο Φορολογικό Δίκαιο και συνεργάτης της Artion A.E.

Η Ειδική Γραμματεία Διαχείρισης Ιδιωτικού Χρέους (Ε.Γ.Δ.Ι.Χ) με το υπ’ αριθμ. πρωτοκόλλου έγγραφο 10.910/29-1-2018 ενημέρωσε για τη μέχρι σήμερα πορεία του εξωδικαστικού μηχανισμού ρύθμιση οφειλών των επιχειρήσεων. Τα συμπεράσματα, σε αντίθεση με τις διακηρύξεις των πρώτων ημερών εφαρμογής, δεν είναι τα αναμενόμενα και παράλληλα καθόλου ενθαρρυντικά για την πορεία του από τούδε και στο εξής. Σε προηγούμενη αρθρογραφία μας παρουσιάσαμε τις κυριότερες αιτίες που δυσκολεύουν τους οφειλέτες από το να κάνουν κατάλληλη και αποδοτική χρήση του μηχανισμού, αιτίες τις οποίες λόγω της ενασχόλησής μας με τον θεσμό τις είχαμε αντιμετωπίσει. Όμως για ακόμη μια φορά πρέπει να επισημάνουμε την απροθυμία (ορθότερα άρνηση) των τραπεζών να συμμετέχουν πραγματικά στη διαδικασία.

Τα τραπεζικά ιδρύματα στα πλαίσια του Εξωδικαστικού, παρουσιάζονται πολύ πιο συντηρητικά και δυσκίνητα στις αποφάσεις τους σε σύγκριση με το ίδιο το Δημόσιο. Εν όψει των stress tests, οι τράπεζες εντείνουν τις προσπάθειές τους για πώληση πακέτων δανείων σε αλλοδαπούς οργανισμούς (αναμένονται πακέτα ύψους 18 δις ευρώ μόνο για το 2018) και παράλληλα προσπαθούν να επιτύχουν την εφαρμογή συστηματικών πλειστηριασμών ακινήτων. Από τα προς πώληση δάνεια, ορισμένα διαθέτουν εξασφαλίσεις (προσημειώσεις και υποθήκες επί ακινήτων) ενώ άλλα (κυρίως καταναλωτικά) είναι χωρίς εξασφαλίσεις. Αναφορικά με τους ηλεκτρονικούς πλειστηριασμούς αναγνωρίζεται σταδιακή πρόοδος, αλλά η εικόνα παραμένει μέτρια. Οι δανειστές επιμένουν ότι θέλουν οι πλειστηριασμοί να διεξάγονται ομαλά και σε όλα τα γεωγραφικά ύψη και πλάτη της χώρας. Να τονίσουμε πως οι ηλεκτρονικοί πλειστηριασμοί και το Ελληνικό είναι τα δύο προαπαιτούμενα τα οποία θέτουν οι δανειστές προκειμένου να εκταμιεύσουν την τελευταία δόση των 5,7 δις. Η πρακτική που ακολουθείται δείχνει ότι οι τράπεζες θα είναι και οι μόνοι πλειοδότες (επί της ουσίας αγοραστές) αυτών των ακινήτων ή τουλάχιστον αυτών τα οποία έχουν κάποιο εμπορικό ενδιαφέρον και θα πλειστηριαστούν. Σύμμαχός τους πλέον είναι και η ευνοϊκότερη νομοθεσία μετά και την ψήφιση του νόμου Ν.4512/2018 (ΦΕΚ Α 5/17-1-2018) που τροποποίησε προς το δυσμενέστερο για τους οφειλέτες τον Κώδικα Πολιτικής Δικονομίας και τον Πτωχευτικό Κώδικα. Καθοριστικό σημείο στη διαδικασία αποτελεί η τιμή εκκίνησης (πρώτη προσφορά) η οποία καθορίζεται από ανεξάρτητο εκτιμητή ο οποίος ορίζεται από τον επισπεύδοντα και δεν ισχύει πλέον η αντικειμενική αξία των ακινήτων. Όπως είναι φυσικό όσο τεκμηριωμένη κι ας είναι η εκτίμηση πάντα θα είναι υποκειμενική, γιατί θα βασίζεται σε συγκριτικά στοιχεία μιας ανύπαρκτης κτηματαγοράς και γενικότερα οι προβλέψεις που θα ληφθούν υπόψη θα ικανοποιούν κατά κανόνα αυτόν που την παραγγέλλει και την πληρώνει. Παράλληλα και το ΚΕΑΟ (ΔΟΥ, ΕΦΚΑ) κινείται σε βίους παράλληλους με τις τράπεζες, συνεχίζοντας να κατάσχει κάθε μήνα (δυστυχώς συνήθως χωρίς κριτήρια) πολλά εκατομμύρια ευρώ από τους τραπεζικούς λογαριασμούς, εντείνοντας την ασφυξία της αγοράς, με συνέπεια να οργιάζει η φοροδιαφυγή και στην απόγνωση τους οι επαγγελματίες να ιδρύουν αλλοδαπές εταιρείες με απρόβλεπτες για το μέλλον και τη βιωσιμότητά τους συνέπειες από πιθανούς φορολογικούς ελέγχους. Προφανώς γίνεται αγώνας επιβίωσης (δώσε ημίν σήμερον), γιατί χωρίς σήμερα δε μπορεί να υπάρξει αύριο.

Η πολυαναμενόμενη ρύθμιση των 120 δόσεων για χρέη μέχρι 50.000€ προς το ΚΕΑΟ δε φαίνεται να δικαιώνει τις προσδοκίες της ΕΓΔΙΧ και των οφειλετών λόγω των πολλών και αυστηρών κριτηρίων που ορίζονται, όπως του εισοδήματος, της κερδοφορίας (EBIDA), του συνόλου ακίνητης και κινητής περιουσίας του οφειλέτη σε σχέση με το ύψος του χρέους κ.α.. Ένας ακόμη βασικός παράγοντας που οδηγεί στο να μην υποβάλλονται αιτήσεις στις υπάρχουσες πλατφόρμες είναι και η επικοινωνιακή πολιτική εκ μέρους του Δημοσίου που τάζει νέες ρυθμίσεις πριν καν τρέξουν οι υφιστάμενες και δούμε αν όντως έχουν ή όχι αποτέλεσμα. Εδώ θα πρέπει πάλι να ξεκαθαριστεί ότι η ρύθμιση αυτή των 120 δόσεων αφορά αποκλειστικά επαγγελματίες (οφειλές έως 50.000 ευρώ) που έχουν σε λειτουργία τις επιχειρήσεις τους (ενεργό ΑΦΜ) και δεν απευθύνεται σε μισθωτούς, συνταξιούχους, ανέργους και εταίρους εταιρειών ακόμη και αν τα χρέη έχουν δημιουργηθεί από τη συμμετοχή τους σε αυτές. Η τυπική αναβίωση και επαναλειτουργία της επιχείρησης από μόνη της δεν παράγει κανένα αποτέλεσμα εφόσον αυτή δε λειτουργήσει επί της ουσίας, δηλαδή δεν κάνει τον απαιτούμενο κύκλο εργασιών και σχηματίσει αξιόλογα κέρδη ούτως ώστε να μπορεί να καλύψει τις υποχρεώσεις που απορρέουν από τη ρύθμιση και να τεκμηριώσει την βιωσιμότητά της. Με την ευκαιρία, θα αναφερθώ σε χαρακτηριστικό παράδειγμα στο οποίο οφειλέτης στην προσπάθεια της ένταξής του στη ρύθμιση αναβίωσε την επιχείρηση, πραγματοποιώντας 1.200€ κύκλο εργασιών και κέρδος 1.000€, με σκοπό να εξασφαλίσει τα τυπικά ελάχιστα κριτήρια, η αίτησή του όμως επί της ουσίας θα κριθεί από τη βιωσιμότητά του και όχι από το αν μπορεί τυπικά να υποβάλει αίτηση με βάση τον νόμο. Αυτό μπορεί να παρακαμφθεί με εισφορά κεφαλαίου. Κάτι τέτοιο θα μπορούσε να είναι εφικτό αν ο οφειλέτης αποδείξει π.χ. την ύπαρξη μετρητών από κάποια αιτία, την πώληση ακινήτου κτλ. Δυστυχώς, το κλίμα αισιοδοξίας για την επιτυχία των δημοσιονομικών στόχων και τη δημιουργία πλεονασμάτων, έχει ως αποτέλεσμα τη δημιουργία κλίματος ανασφάλειας για τον οφειλέτη και τον φορολογούμενο που καλείται να αιμοδοτήσει προκειμένου να επιτευχθούν οι εξαγγελίες και δέχεται ανεξέλεγκτη επιδρομή στο ελάχιστο εισόδημα που του απέμεινε από την παρατεταμένη κρίση.

Ερωτήματα που προκύπτουν:
• Πιστεύει κανείς ότι αυτό το κλίμα ψυχολογικής πίεσης και εκφοβισμού προς τους ασθενέστερους θα έχει θετικά αποτελέσματα και θα οδηγήσει σε ανοδική πορεία τους δείκτες της πραγματικής οικονομίας;
• Η λέξη σεισάχθεια είναι καλό το συντομότερο να ερμηνευθεί και το κυριότερο να εφαρμοστεί. Πιστεύει κανείς ότι όλα τα μέτρα βίαιης είσπραξης θα έχουν αποτέλεσμα;

Του κ. Γιώργου Δαλιάνη  Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός ιδρυτής του Ομίλου Artion.

Στους λίγους μήνες εφαρμογής του Ν.4469/2017 (Εξωδικαστικός μηχανισμός ρύθμισης οφειλών επιχειρήσεων), έχουν παρουσιαστεί ορισμένες εξόφθαλμες δυσχέρειες στη λειτουργία του θεσμού που βάζουν φρένο σε μία διαδικασία η οποία εφόσον καταφέρει να καθιερωθεί λειτουργικά, θα μπορέσει να δώσει λύσεις για αρκετούς οφειλέτες και πιστωτές. Από την εμπειρία της μέχρι σήμερα πράξης μπορούμε να πούμε ότι τα προβλήματα χωρίζονται στις εξής κατηγορίες:

• Εσφαλμένη ή ελλιπής ενημέρωση των πραγματικών οφειλών (από Τράπεζες αλλά και Δημόσιο),
• Προβλήματα γραφειοκρατίας που οφείλονται στη δυσκολία χειρισμού της πλατφόρμας και της ανταλλαγής των δεδομένων μεταξύ των μερών,
• Εσφαλμένη ή ελλιπής καταχώριση όλων των απαιτούμενων δικαιολογητικών

Μέχρι και σήμερα, παρατηρούνται πολλά λάθη ενημέρωσης από τον Τειρεσία για το ύψος των οφειλών προς τις τράπεζες αλλά και από την ΑΑΔΕ για εκκρεμείς οφειλές σε ταμεία (π.χ. ΟΑΕΕ). Με τη διασύνδεση της πλατφόρμας της ΕΓΔΙΧ με τον Τειρεσία και με την ΑΑΔΕ, επιδιώχθηκε να γίνει μια αυτοματοποιημένη ενημέρωση του προφίλ κάθε οφειλέτη ώστε να αποφεύγεται η χρονοβόρος διαδικασία υπολογισμού και καταχώρησης κάθε ξεχωριστής οφειλής προς Τράπεζες και Δημόσιο. Εξαιρούνται φυσικά οι οφειλές προς μεμονωμένους ιδιώτες πιστωτές οι οποίες πρέπει να καταχωρούνται από τον οφειλέτη. Σημειωτέον, ότι για την ένταξη μιας Τράπεζας στη διαδικασία διαπραγμάτευσης θα πρέπει η πρόταση που υποβάλλεται από τον οφειλέτη να εξασφαλίζει για την πιστώτρια αποπληρωμή υψηλότερη από την αξία ρευστοποίησης της εξασφάλισης αυτή τη στιγμή.

Χαρακτηριστικά σφάλματα της ενημέρωσης του Τειρεσία αποτελούν:

• Η ένταξη στις οφειλές του οφειλέτη εγγυήσεων που έχει παράσχει ο οφειλέτης αυτός σε τρίτους.
• Ειδικά στις περιπτώσεις όπου υπάρχει εμπράγματη εξασφάλιση για κάποια οφειλή, η αξία επάνω στην οποία υπολογίζεται η εξασφάλιση της Τράπεζας είναι σχεδόν πάντα προ κρίσης (αξία προσημείωσης). Αυτό έχει ως άμεση συνέπεια την ενδεχόμενη απόρριψη της πρόσκλησης σε συμμετοχή μιας πιστώτριας τράπεζας αν το πλάνο αποπληρωμής που υποβάλει ο οφειλέτης υπολογίζεται πάνω στις σημερινές εμπορικές αξίες των εξασφαλίσεων (απαιτείται ιδιαίτερη προσοχή στον τομέα αυτόν).
• Η μη αναφορά όλων των ληξιπρόθεσμων οφειλών που εντάσσονται στο πεδίο εφαρμογής του νόμου.
• Η καταχώρηση εσφαλμένων προσώπων ως συνοφειλέτες-εγγυητές αντί των πραγματικών συνοφειλετών-εγγυητών.

Όσον αφορά την ΑΑΔΕ, συχνές δυσκολίες που εντοπίζονται είναι :

• η μη αποστολή από τα ενοποιημένα ασφαλιστικά ταμεία ορισμένων οφειλών προς το ΚΕΑΟ, με αποτέλεσμα αυτές οι οφειλές να μένουν εκτός ρύθμισης οδηγώντας σε απώλεια της δυνατότητας του οφειλέτη να κουρέψει τουλάχιστον τις προσαυξήσεις και να διακανονίσει την αποπληρωμή σε βάθος χρόνου.
• Λόγω μη έκδοσης σχετικής οδηγίας από την ΑΑΔΕ, η άρνηση της αρμόδιας κατάσχουσας αρχής να αναγνωρίσει το ακατάσχετο των λογαριασμών και της περιουσίας ενός οφειλέτη που έχει ήδη υπαχθεί στην διαδικασία του νόμου 4469/2017. Θυμίζουμε εδώ ότι προβλέπεται ρητά από τον νόμο το ακατάσχετο της περιουσίας για τουλάχιστον 70 ημέρες.

Κυρίως όμως, τα προβλήματα παρατηρούνται κατά την επεξεργασία των εγγράφων από τους εντεταλμένους υπαλλήλους του Δημοσίου που καλούνται να υπολογίσουν τη ρευστοποιήσιμη αξία, τη διαπίστωση μη χειροτέρευσης της θέσης των πιστωτών, την εκτίμηση βιωσιμότητας των οφειλετών σε βάθος δεκαετίας, έννοιες πολύ πιθανόν άγνωστες σε πολλούς από αυτούς που έχουν αποσπαστεί από άλλες υπηρεσίες του Δημοσίου. Πάντως, οφείλουμε να ομολογήσουμε πως δεν είναι μόνο οι δημόσιοι υπάλληλοι οι οποίοι αρκετά συχνά δε διαθέτουν την απαραίτητη κατάρτιση. Παρόμοια προβλήματα παρατηρούνται και από τους αξιολογητές των τραπεζών που δεν κατανοούν τα φορολογικά έντυπα και τις οικονομικές καταστάσεις. Σε επικοινωνία μας με τραπεζικό στέλεχος, δεν ήταν δυνατόν να κατανοήσει το στέλεχος αυτό ότι δε συντάσσεται ισολογισμός και δεν υπάρχουν μερίσματα σε προσωπικές εταιρείες (ΟΕ,ΕΕ) που τηρούν απλογραφικά λογιστικά βιβλία.

Εξίσου σημαντικό ζήτημα το οποίο θα καθορίσει τον δείκτη επιτυχίας του νόμου 4469/2017 είναι ο συνολικός χρόνος που απαιτείται για τη διεκπεραίωση και ρύθμιση μιας υπόθεσης οφειλέτη. Εκ της φύσεώς του, το εγχείρημα της ΕΓΔΙΧ να δημιουργήσει μια πλατφόρμα η οποία θα μπορούσε να ενσωματώσει και να διαχειριστεί κατάλληλα τις ποικίλες οφειλές των επιχειρήσεων ήταν δύσκολο. Επιπρόσθετα, το γεγονός ότι η διαδικασία είναι τριμερής (α.οφειλέτης-συνοφειλέτες, β.πιστωτές, γ.συντονιστής) με πολλές φορές το κάθε μέρος να αποτελείται από πολλές υπομονάδες (π.χ. μπορεί να υπάρχουν 10 πιστωτές και 3 συνοφειλέτες-εγγυητές) αναπόφευκτα δημιούργησε σύγχυση για το αν θα γίνει σωστή χρήση της πλατφόρμας εντός των χρονικών ορίων που δίνονται προκειμένου να μην απολέσει κάποιος ορισμένα δικαιώματά του. Έτσι, τα μέρη συχνά αναλώνονται σε πολλαπλές ανταλλαγές μηνυμάτων, κυρίως με τον Συντονιστή ή και με την ΕΓΔΙΧ, ώστε να κατανοήσουν τον τρόπο με τον οποίο μπορούν να καταχωρήσουν κάποιο έγγραφο.

Παραδείγματα δυσλειτουργίας της πλατφόρμας που παρατηρήσαμε στην πράξη:

2. Από υποθέσεις που έχουν λάβει συντονιστές προς έκδοση πληρότητας διαπιστώνεται πως ζητούνται όλα τα επισυναπτόμενα στοιχεία του άρθρου 5. Η πλατφόρμα παρ’ όλα αυτά έχει ως υποχρεωτικά προς επισύναψη μέρος αυτών και σε κάθε υπόθεση διαφορετικά.
3. Η πλατφόρμα βγαίνει εκτός σύνδεσης πολλές φορές κατά την επεξεργασία. Επίσης πολλές φορές, ενώ η διαδικασία βρίσκεται στο τρίτο στάδιο, κατά την είσοδο στην πλατφόρμα και μπαίνοντας στην αίτηση, αυτή ξεκινάει πάλι από το πρώτο βήμα.
4. Υπάρχουν οφειλές προς το Δημόσιο οι οποίες δεν έχουν μια ταυτότητα οφειλής π.χ. Οφειλή προς το Τελωνείο για το οποίο εκδίδεται μια ταυτότητα οφειλής με διάρκεια 24 ώρες. Οπότε προκύπτει πρόβλημα ορθής συμπλήρωσης για τέτοιου είδους οφειλές.
5. Όσον αφορά τις ρυθμίσεις προς το Δημόσιο, υπάρχουν ταυτότητες οφειλής που αφορούν σύνολο οφειλών ενταγμένες σε μία ρύθμιση. Αλλά σε περίπτωση οφειλών που θα ενταχθούν στον εξωδικαστικό μηχανισμό, δεν υπάρχουν ταυτότητες οφειλής για κάθε μια από αυτές στο gsis.
6. Σχετικά με τους συνοφειλέτες, έχει συμβεί σε πολλές περιπτώσεις να ανακτώνται αυτόματα πρόσωπα που έχουν αποβιώσει χωρίς την επιλογή να διαγραφούν.
7. Η πλατφόρμα σε ορισμένες περιπτώσεις ορίζει τον οφειλέτη και ως συνοφειλέτη, χωρίς την δυνατότητα να διαγραφεί.

Να σημειώσουμε εδώ τη σημαντική πολλές φορές καθυστέρηση των Συντονιστών στον έλεγχο των εγγράφων (δεδομένου ότι ο νόμος είναι ελαστικός με τις προθεσμίες προς αυτούς) και την ανάληψη ενεργειών. Μην ξεχνάμε πως οι Συντονιστές δεν έχουν ως αποκλειστική απασχόληση τον εξωδικαστικό μηχανισμό ρύθμισης οφειλών και η ελάχιστη προβλεπόμενη αμοιβή σε συνδυασμό με την πολυπλοκότητα των υποθέσεων αποτελεί εν τοις πράγμασι αντικίνητρο για την προτεραιοποίησή τους.

Για την καθυστέρηση πάντως ευθύνονται και οι ίδιοι οι πιστωτές (Δημόσιο – Τράπεζες), ειδικά όταν η διαπραγμάτευση έχει φτάσει στο στάδιο της ανταλλαγής προτάσεων και απαιτείται η λήψη αποφάσεων από τα μέρη. Για παράδειγμα, όταν έρθει η στιγμή υπάλληλος του ΕΦΚΑ, του Δημοσίου εν γένει αλλά και των τραπεζών να λάβει απόφαση επί κουρέματος οφειλής, λόγω της αυξημένης ευθύνης κατά τη διαδικασία διαπραγμάτευσης, σχεδόν πάντα ο συγκεκριμένος υπάλληλος θα αναστείλει όποια ενέργειά του και θα ζητήσει παράταση προθεσμιών προκειμένου να υποβάλει προς έγκριση το συγκεκριμένο θέμα σε ιεραρχικά ανώτερο ή σε αρμόδια επιτροπή. Εφόσον δεν νομοθετείται το ακαταδίωκτο των στελεχών όσον αφορά τις ποινικές και αστικές ευθύνες για το κούρεμα των οφειλών, ο εξωδικαστικός μηχανισμός κινδυνεύει να αποτύχει.

Τέλος, εμπόδια στον εξωδικαστικό βάζουν ευθέως και οι ίδιες οι τράπεζες οι οποίες δε θέλουν να καθίσουν στο ίδιο τραπέζι με το Δημόσιο και θέλουν να έχουν το πρώτο και τελευταίο λόγο στη διαπραγμάτευση, εμποδίζοντας την ένταξη με απειλές προς τον οφειλέτη ότι η συμμετοχή στον εξωδικαστικό οδηγεί την επιχείρηση αυτόματα εκτός τραπεζικού συστήματος. Συχνά μάλιστα παρατηρείται το φαινόμενο οι Τράπεζες να σπρώχνουν τους οφειλέτες σε περιττά και κατά γενική ομολογία δυσβάσταχτα έξοδα ειδικά για μια επιχείρηση που προσπαθεί να καταστεί βιώσιμη ξανά. Συνηθέστερη πρακτική τους είναι να μη δέχονται την τρέχουσα αντικειμενική ενός ακινήτου και να απαιτούν την εκτίμηση της αξίας του από εκτιμητή (χωρίς να απαιτείται από τον νόμο) με δαπάνες του οφειλέτη. Αυξάνουν έτσι το κόστος δυσκολεύοντας την προσπάθεια ευόδωσης της διαπραγμάτευσης. Με τον τρόπο αυτό αποστερούνται οι οφειλέτες της δυνατότητας να κάνουν χρήση μιας ολοκληρωμένης ευκαιρίας εξυγίανσης γιατί η ρύθμιση των οφειλών στον ΕΦΚΑ και στο Δημόσιο για τις επιχειρήσεις περνάει αποκλειστικά μέσου του εξωδικαστικού.

Το Υπουργείο Ανάπτυξης οφείλει άμεσα να παρέμβει για την επιτάχυνση των διαδικασιών ώστε οι οφειλέτες που πληρούν τα κριτήρια και μπορούν να ενταχθούν εξασφαλίζοντας τα πλεονεκτήματα που παρέχει το πλαίσιο του εξωδικαστικού. Το κύμα των κατασχέσεων των ημερών θα το διαδεχθεί το κύμα των απελευθερωμένων πλέον πλειστηριασμών με απρόβλεπτες κοινωνικές προεκτάσεις.

Του κ. Γιώργου Δαλιάνη  Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός ιδρυτής του Ομίλου Artion.

Στις 14 Απριλίου 2016 είχαμε δημοσιεύσει στον ιστότοπο του Capital ένα άρθρο με το οποίο αναλύσαμε την έννοια της φορολογικής κατοικίας, τη διαδικασία που απαιτείται για να αλλάξει κάποιος τη φορολογική του κατοικία αλλά και τον τρόπο φορολόγησης των Ελλήνων οι οποίοι μεταναστεύουν και δραστηριοποιούνται στο εξωτερικό, ανάλογα με την κατηγορία στην οποία ανήκουν, αν είναι κάτοικοι εξωτερικού με ακίνητο στην Ελλάδα, κάτοικοι εξωτερικού με εισόδημα στην Ελλάδα, κάτοικοι εξωτερικού χωρίς εισόδημα στην Ελλάδα κ.λπ.

Σήμερα, λόγω της μετεγκατάστασης προσώπων, που έγινε εντονότερη λόγω της οικονομικής κρίσης, το ζήτημα αυτό παραμένει επίκαιρο όσο ποτέ.

Το τελευταίο διάστημα έχουν εισαχθεί ορισμένες μεταβολές στη φορολογική νομοθεσία που αφορά τα πρόσωπα αυτά:

–  Καταργήθηκε η υποχρέωση για επικύρωση με την επισημείωση της Χάγης των δημοσίων εγγράφων ορισμένων χωρών (π.χ. Λουξεμβούργο, Γαλλία κ.α.), έγγραφα τα οποία είναι απαραίτητα για τη διαπίστωση από τις Ελληνικές Αρχές της φορολογικής κατοικίας ενός ατόμου, διευκολύνοντας και επιταχύνοντας έτσι τη διαδικασία (έγγραφο Δ. ΟΡΓ. Δ 1172275 ΕΞ2017/16-11-2017)

– Δίνεται πλέον η δυνατότητα σε συζύγους οι οποίοι ζουν και εργάζονται σε ξεχωριστές χώρες (π.χ. ο ένας Ελλάδα και ο άλλος Αγγλία) να υποβάλουν χωριστές φορολογικές κατοικίες, απαλλάσσοντας έτσι τον στον εξωτερικό δραστηριοποιούμενο τόσο από ενδεχόμενη διπλή φορολόγηση όσο και από πιθανά τεκμήρια (υπό τις προϋποθέσεις που αναλύουμε στη συνέχεια) (ΠΟΛ 1201/2017, ΔΕΔ Αθήνας αποφ. 3950/2017, ΣτΕ 1445/2016 και ΣτΕ 1215/2017).

Έστω λοιπόν ότι κάποιο πρόσωπο παίρνει την απόφαση να μεταναστεύσει για ένα άλλο κράτος στο οποίο θα δραστηριοποιείται και θα είναι εγκατεστημένο. Από τη στιγμή της μετεγκατάστασης και μετά γεννώνται τα ερωτήματα:

– ποιου κράτους φορολογικός κάτοικος είναι το φυσικό πρόσωπο;

– πώς θα φορολογηθεί;

Έννοια φορολογικής κατοικίας

Σύμφωνα με το άρθρο 4 του ν. 4172/2013, ένα φυσικό πρόσωπο είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, εφόσον:

1.α) έχει στην Ελλάδα τη μόνιμη ή κύρια κατοικία του ή τη συνήθη διαμονή του ή το κέντρο των ζωτικών του συμφερόντων ήτοι τους προσωπικούς ή οικονομικούς ή κοινωνικούς δεσμούς του ή β) είναι προξενικός, διπλωματικός ή δημόσιος λειτουργός παρόμοιου καθεστώτος ή δημόσιος λειτουργός παρόμοιου καθεστώτος ή δημόσιος υπάλληλος που έχει την ελληνική ιθαγένεια και υπηρετεί στην αλλοδαπή.

2. έχει φυσική παρουσία στην Ελλάδα για χρονικό διάστημα άνω των εκατόν ογδόντα τριών (183) ημερών εντός οποιασδήποτε δωδεκάμηνης περιόδου, αδιαλείπτως ή με διαλείμματα, είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας για το φορολογικό έτος στη διάρκεια του οποίου συμπληρώνεται η δωδεκάμηνη περίοδος.

 Μεταφορά φορολογικής κατοικίας, διαδικασία – δικαιολογητικά

Τα φυσικά πρόσωπα που επιθυμούν να μεταφέρουν τη φορολογική τους κατοικία στο εξωτερικό (ΔΟΥ ΚΑΤΟΙΚΩΝ ΕΞΩΤΕΡΙΚΟΥ) οφείλουν να υποβάλουν, το αργότερο έως την τελευταία εργάσιμη ημέρα του πρώτου δεκαήμερου του μηνός Μαρτίου του φορολογικού έτους που ακολουθεί το φορολογικό έτος αναχώρησης, στο αρμόδιο τμήμα της ΔΟΥ στην οποία ανήκουν, αίτηση (έντυπο Μ0) με συνημμένα τα προτυπωμένα έντυπα του υπουργείου οικονομικών καθώς και τις απαραίτητες υπεύθυνες δηλώσεις. Παράλληλα, και εφόσον τα διαθέτουν, συνυποβάλλουν και τα σχετικά δικαιολογητικά που αποδεικνύουν τη φορολογική κατοικία. Σε διαφορετική περίπτωση ο φορολογούμενος θα πρέπει να τα προσκομίσει το αργότερο έως την τελευταία εργάσιμη ημέρα του πρώτου δεκαήμερου του μηνός Σεπτεμβρίου του φορολογικού έτους που ακολουθεί το φορολογικό έτος αναχώρησης.

Τα δικαιολογητικά τα οποία απαιτούνται είναι τα εξής:

• πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας (στην πράξη είθισται πως εάν δεν έχουμε πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας αλλά βεβαίωση φορολογικής κατοικίας, ζητείται συμπληρωματικά και σύμβαση εργασίας ή βεβαίωση εργοδότη) ή
• αντίγραφο της εκκαθάρισης της δήλωσης Φ.Ε. ή
• ελλείψει εκκαθάρισης, αντίγραφο της δήλωσης Φ.Ε.

Σε περίπτωση που ο φορολογούμενος, δεν εργάζεται στο εξωτερικό, είτε ως μισθωτός, είτε ως ελεύθερος επαγγελματίας κλπ επομένως υπάρχει αδυναμία προσκόμισης των προηγουμένων, προσκομίζεται βεβαίωση από οποιαδήποτε άλλη δημόσια ή δημοτική ή άλλη αναγνωρισμένη αρχή από την οποία να προκύπτει η συνήθης διαμονή του φορολογούμενου.

Για τη γνησιότητα των αλλοδαπών δημοσίων εγγράφων, τα οποία έχουν συνταχθεί στο έδαφος του αλλοδαπού κράτους, απαιτείται σφραγίδα της Χάγης (apostille) καθώς και επίσημη μετάφραση στην Ελληνική γλώσσα είτε από εγκεκριμένο μεταφραστικό κέντρο (ή την Μεταφραστική Υπηρεσία του Υπ.Εξωτερικών), είτε από δικηγόρο. Από τη διαδικασία αυτή εξαιρούνται  τα πιστοποιητικά φορολογικής κατοικίας που εκδίδουν οι φορολογικές αρχές των ΗΠΑ και της Τουρκίας, στο πλαίσιο των ΣΑΔΦΕ που έχουν συναφθεί με τη χώρα μας.

Επίσης σύμφωνα με το αρ. πρωτ. Δ. ΟΡΓ. Δ 1172275 ΕΞ2017/16-11-2017 έγγραφο-απάντηση, της Διεύθυνσης Οργάνωσης, με υπογραφή του Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης, απαλλάσσονται από την υποχρέωση επικύρωσης με σφραγίδα της Χάγης, τα έγγραφα τα οποία αφορούν στη φορολογική κατοικία ή διαμονή φυσικών προσώπων όταν αυτά προέρχονται από κράτη τα οποία έχουν υπογράψει τη σχετική Διεθνή σύμβαση που τα εξαιρεί (κυρωτικός ν. 4231/2014 – Α’ 19), με την προϋπόθεση ότι φέρουν ημερομηνία και υπογραφή και, ενδεχομένως, τη σφραγίδα της αρμόδιας Αρχής του κράτους που τα χορήγησε.

Τα κράτη τα οποία έχουν υπογράψει την παραπάνω σύμβαση είναι: Αυστρία, Ισπανία, Γαλλία, Ιταλία, Λουξεμβούργο, Ολλανδία, Πορτογαλία, Τουρκία, Πολωνία και Ελλάδα.

Σημείωση: Σε κάθε περίπτωση, επειδή δεν είναι όλες οι χώρες, μέλη της σύμβασης της Χάγης, καλό θα είναι να ενημερώνεται ο καθένας ανάλογα με τη χώρα προορισμού του για το ποιες διαδικασίες πρέπει να ακολουθηθούν ώστε τα δημόσια έγγραφα της χώρας αυτής να αναγνωριστούν και από το Ελληνικό Δημόσιο. Για παράδειγμα, ενώ η Κίνα είναι πλέον ένας διεθνής προορισμός με αρκετούς οικονομικούς μετανάστες, δεν έχει υπογράψει τη σύμβαση της Χάγης (εκτός από το Χονγκ Κονγκ και την επαρχία Μακάο) και έτσι ο ενδιαφερόμενος θα πρέπει να απευθυνθεί στο εκεί ελληνικό προξενείο. Παρόμοια είναι και η περίπτωση του Καναδά όπου ο ενδιαφερόμενος πρέπει να επικυρώσει τα καναδικά έγγραφα είτε στο Υπ. Εξωτερικών στον Καναδά, είτε μέσω της Πρεσβείας στην Ελλάδα.

Μετά την κατάθεση των δικαιολογητικών για την μεταφορά της φορολογικής κατοικίας, η ΔΟΥ εντός προθεσμίας δύο μηνών οφείλει να αποφανθεί σχετικά.

Λόγοι απόρριψης από τη ΔΟΥ της αίτησης μεταφοράς φορολογικής κατοικίας

Με το νέο νομικό πλαίσιο, οι ΔΟΥ εξετάζουν πλέον τα πραγματικά δεδομένα πριν τη μεταφορά στη ΔΟΥ κατοίκων εξωτερικού. Πέραν των κριτηρίων της κατοικίας, για να καθοριστεί αν μπορεί κανείς να είναι φορολογικός κάτοικος εξωτερικού, εξετάζονται και άλλες παράμετροι όπως η οικονομική του δραστηριότητα ή οι προσωπικοί του δεσμοί(άρθρο 4παρ.1α Ν.4172/2013). Οι πιο συνηθισμένες περιπτώσεις που απορρίπτεται η αίτηση μεταφοράς είναι οι ακόλουθες:

Στην περίπτωση που υπάρχει ενεργή ατομική επιχείρηση στην Ελλάδα.

2. Στην περίπτωση που κάποιος είναι ομόρρυθμος εταίρος σε ΟΕ ή ΕΕ.
3. Στην περίπτωση ύπαρξης σχέσης διευθύνοντος συμβούλου σε ΑΕ
4. Στην περίπτωση ύπαρξης σχέσης διαχειριστή ή μονοπρόσωπου εταίρου σε ΕΠΕ ή ΙΚΕ.

Σύζυγοι με χωριστή φορολογική κατοικία.

Κατά το παρελθόν, η ύπαρξη συζυγικών δεσμών με Έλληνα φορολογούμενο συνεπαγόταν αυτόματα για τις Δ.Ο.Υ. πως οι προσωπικοί δεσμοί του προσώπου που ζει και δραστηριοποιείται στο εξωτερικό, ακόμη και για το μεγαλύτερο διάστημα του φορολογικού έτους, βρίσκονται de facto στην Ελλάδα. Έτσι, θεωρούταν αυτόματα φορολογικός κάτοικος Ελλάδας και δεν εξετάζονταν άλλοι παράμετροι όπως σύνολο ημερών διαμονής στο εξωτερικό, οικονομικοί δεσμοί κ.α..

Με την έκδοση της  ΠΟΛ 1201/2017 από την Ανεξάρτητη Αρχή Δημοσίων Εσόδων (ΑΑΔΕ) επεξηγείται το πλαίσιο κανόνων με βάση τους οποίους δικαιολογείται για συζύγους να έχουν διαφορετική φορολογική κατοικία. Η οδηγία αυτή της Φορολογικής Αρχής ενσωματώνει τις αποφάσεις 1445/2016 και 1215/2017 του Συμβουλίου της Επικρατείας σχετικά με τη δυνατότητα μεταβολής της φορολογικής κατοικίας του ενός εκ των δύο συζύγων, σύμφωνα με τα πραγματικά δεδομένα.

Στο άρθρο 3 παρ. β, της προαναφερθείσας εγκυκλίου αναλύεται ότι για την περίπτωση που ένας εκ των συζύγων ή μερών συμφώνου συμβίωσης αιτείται τη μεταβολή της φορολογικής του κατοικίας ενώ ο άλλος παραμένει φορολογικός κάτοικος Ελλάδος, θα πρέπει να προσκομίζονται επιπλέον και αθροιστικά τα κάτωθι δικαιολογητικά, από τα οποία να προκύπτει ότι ο αιτούμενος τη μεταβολή πράγματι βρίσκεται εκτός Ελλάδος και έχει οργανώσει τη ζωή του στην αλλοδαπή κατά τρόπο μόνιμο ή διαρκή:

• στοιχεία για την απασχόληση του στην αλλοδαπή, από τα οποία αποδεικνύεται ο μόνιμος ή μακροπρόθεσμος χαρακτήρας της απασχόλησης,
• στοιχεία για την ύπαρξη τραπεζικού λογαριασμού στην αλλοδαπή,
• στοιχεία για την ύπαρξη ιδιόκτητης ή μισθωμένης κατοικίας του και λογαριασμών υπηρεσιών κοινής ωφέλειας στην αλλοδαπή καθώς και
• στοιχεία για την απόκτηση φορολογικού, ασφαλιστικού ή αντίστοιχου Μητρώου στην αλλοδαπή (πχ AM κοινωνικής ασφάλισης).

Σύμφωνα λοιπόν με τα παραπάνω, μπαίνει πλέον τέλος στην ταλαιπωρία και την άδικη φορολόγηση χιλιάδων νοικοκυριών, στα οποία ο ένας εκ των συζύγων δουλεύει στο εξωτερικό και η υπόλοιπη οικογένεια παραμένει στην Ελλάδα.

Φορολογικές συνέπειες από την αλλαγή της φορολογικής κατοικίας

Εφόσον γίνει δεκτή η μεταφορά στη ΔΟΥ ΚΑΤΟΙΚΩΝ ΕΞΩΤΕΡΙΚΟΥ, οι φορολογικές αλλαγές οι οποίες επέρχονται έχουν ως εξής:

Ο φορολογούμενος που έχει τη φορολογική του κατοικία στην αλλοδαπή, φορολογείται στην Ελλάδα μόνο για το εισόδημα που αποκτά εντός της επικράτειας.

Αντιθέτως  ο φορολογούμενος που έχει τη φορολογική του κατοικία στην Ελλάδα υπόκειται σε φόρο στην Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημα που απέκτησε μέσα στη φορολογική χρήση.

Στην περίπτωση που ο μεταφερθείς, φορολογικός κάτοικος εξωτερικού δεν αποκτά πραγματικό εισόδημα στην Ελλάδα, δεν έχει υποχρέωση υποβολής φορολογικής δήλωσης στην Ελλάδα.

Οι φορολογικοί κάτοικοι εξωτερικού δεν δικαιούνται τις μειώσεις φόρου στην Ελλάδα για το εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις, εκτός εάν διατηρούν τη φορολογική τους κατοικία σε άλλο κράτος – μέλος της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. και

α) τουλάχιστον το ενενήντα τοις εκατό (90%) του παγκόσμιου εισοδήματος τους αποκτάται στην Ελλάδα ή

β) αποδεικνύουν ότι το φορολογητέο εισόδημα τους είναι τόσο χαμηλό ώστε θα δικαιούνταν της μείωσης του φόρου δυνάμει της φορολογικής νομοθεσίας του κράτους της κατοικίας τους.

Οι φορολογικοί κάτοικοι εξωτερικού δεν υπόκεινται σε τεκμήρια διαβίωσης (πχ ο φορολογικός κάτοικος εξωτερικού δεν υπόκειται σε τεκμήρια για την παραθεριστική του κατοικία ή για το αυτοκίνητο που έχει στην Ελλάδα). Εάν ο φορολογικός κάτοικος εξωτερικού αποκτά πραγματικό εισόδημα στην Ελλάδα τότε είναι υποχρεωτική η υποβολή φορολογικής δήλωσης στην Ελλάδα. Σύμφωνα όμως με την τροποποίηση του άρθρου 33 του Ν.4172/2013 «Μη εφαρμογή αντικειμενικών δαπανών και υπηρεσιών» και συγκεκριμένα στην παρ. “η” αναφέρεται ότι

Δεν εφαρμόζονται οι αντικειμενικές δαπάνες διαβίωσης για τους φορολογικούς κατοίκους εξωτερικού (δεν τεκμαίρεται εισόδημα λόγω κατοχής-ιδιοκτησίας κάποιου αντικειμένου π.χ. ακινήτου)

Δεν εφαρμόζονται οι αντικειμενικές δαπάνες απόκτησης (τεκμήρια απόκτησης) περιουσιακών στοιχείων στην Ελλάδα για φορολογικούς κατοίκους εξωτερικού εφόσον ο κάτοικος αυτός δεν έχει εισόδημα στην Ελλάδα.

Φορολογικός κάτοικος Ελλάδος με εισοδήματα από την αλλοδαπή

Όπως αναφέρθηκε και παραπάνω, ο φορολογικός κάτοικος Ελλάδος φορολογείται στην Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημά του.

Στην περίπτωση λοιπόν που κάποιος αποκτά εισόδημα από την αλλοδαπή, θα πρέπει να δηλώσει το εισόδημα αυτό στη φορολογική του δήλωση και να φορολογηθεί με βάση την πρόβλεψη που υπάρχει στη Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας (Σ.Α.Δ.Φ) μεταξύ της Ελλάδος και του κράτους από το οποίο προέρχεται το εισόδημα.

Σημείωση: Αν και η δομή των περισσότερων ΣΑΔΦ ομοιάζει, εν τούτοις δεν είναι όλες ίδιες. Π.χ. Άλλες συμβάσεις προβλέπουν ειδικό τρόπο φορολόγησης για τα μερίσματα, ενώ άλλες συμβάσεις θέτουν ορισμένες προϋποθέσεις προκειμένου να θεωρηθεί κάτοικος της μίας αντισυμβαλλόμενης χώρας, φορολογικός κάτοικος της έτερης αντισυμβαλλόμενης (βλ. ΣΑΔΦ με Ηνωμένα Αραβικά Εμιράτα).

Παραδείγματα:

Α) Έστω ότι φορολογικός κάτοικος Ελλάδος αποκτά εισόδημα από διανεμημένα μερίσματα αλλοδαπής εταιρείας. Ο συγκεκριμένος φορολογούμενος θα πρέπει να δηλώσει τα εισοδήματα αυτά στη φορολογική του δήλωση, ανεξάρτητα από το αν εισάγονται στην Ελλάδα ή όχι και να φορολογηθεί γι’ αυτά με το φόρο που προβλέπεται για τα μερίσματα (σήμερα 15%). Έτσι λοιπόν στους κωδικούς 295-296 αναγράφεται το ποσό του μερίσματος προ φόρου, ενώ στους κωδικούς 683-684 αναγράφεται ο φόρος ο οποίος παρακρατήθηκε στην αλλοδαπή, προκειμένου να εκπέσει. Αν ο φόρος της αλλοδαπής είναι μικρότερος του Ελληνικού, τότε στην Ελλάδα θα αποδοθεί η διαφορά. Στην περίπτωση που η Ελλάδα δεν έχει, σύμφωνα με την Σ.Α.Δ.Φ.,  δικαίωμα φορολόγησης ήδη φορολογηθέντος στην αλλοδαπή χώρα μερίσματος, το ποσό του μερίσματος αναγράφεται στους κωδικούς 659-660 προκειμένου να υπολογιστεί η έκτακτη εισφορά.

Β) Έστω φορολογικός κάτοικος Ελλάδος αποκτά εισόδημα από σύνταξη του εξωτερικού. Στην περίπτωση αυτή θα πρέπει να εξεταστεί με βάση τη Σ.Α.Δ.Φ., ποιό κράτος είναι αρμόδιο ώστε να παρακρατήσει το φόρο. Εδώ υπάρχουν τρεις περιπτώσεις:

Φορολόγηση και στα δύο κράτη. Αναγράφεται το καθαρό ποσό της σύνταξης στους

κωδικούς 389-390 και ο φόρος που έχει παρακρατηθεί στην αλλοδαπή, αναγράφεται στους κωδικούς 651-652. Υπενθυμίζεται πως ο φόρος που παρακρατήθηκε στην αλλοδαπή  αναγνωρίζεται μέχρι του ποσού που αναλογεί για το ίδιο εισόδημα στην Ελλάδα. Για την απόδειξη της παρακράτησης απαιτείται βεβαίωση του αλλοδαπού φυσικού ή νομικού προσώπου που παρακράτησε το φόρο θεωρημένο από την αρμόδια φορολογική αρχή και με σφραγίδα της Χάγης (apostille). Η βεβαίωση πρέπει να είναι πρωτότυπη και επίσημα μεταφρασμένη (μέσω δημόσιας ή ιδιωτικής αναγνωρισμένης υπηρεσίας ή μέσω δικηγόρου).

Φορολόγηση μόνο στο κράτος κατοικίας (Ελλάδα).  Στους κωδικούς 391-392 αναγράφεται το καθαρό ποσό της σύνταξης που έχει αποκτηθεί στην αλλοδαπή ενώ τυχόν φόρος που έχει παρακρατηθεί στο άλλο κράτος, δεν αναγνωρίζεται. Προκειμένου να εφαρμοστούν οι διατάξεις της οικίας Σ.Α.Δ.Φ και να μην παρακρατηθεί φόρος στο άλλο κράτος, ο φορολογούμενος θα πρέπει να υποβάλλει στις εκεί φορολογικές αρχές το πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας που εκδίδεται μετά από αίτηση στην αρμόδια υπηρεσία του Υπουργείου Οικονομικών. Στην περίπτωση που η παραπάνω διαδικασία δεν είχε γίνει και έχει παρακρατηθεί φόρος, τότε ο φορολογούμενος μπορεί να ζητήσει επιστροφή του φόρου, προσκομίζοντας το προαναφερόμενο πιστοποιητικό στις αρμόδιες φορολογικές αρχές του άλλου συμβαλλόμενου κράτους.

Φορολόγηση μόνο στο κράτος από το οποίο προέρχεται η σύνταξη.  Το καθαρό ποσό της σύνταξης αναγράφεται στους κωδικούς 659-660 προκειμένου να υπολογιστεί έκτακτη εισφορά.

Επισημαίνεται πως η παραπάνω λογιστική μεταχείριση ισχύει και για εισοδήματα από μισθωτή εργασία εξωτερικού.

Όπως προαναφέραμε, είναι πολύ σημαντικό πριν από οποιαδήποτε δήλωση εισοδημάτων εξωτερικού, να ελέγχεται το τι προβλέπει η Σ.Α.Δ.Φ προκειμένου να αποφεύγονται πρόσθετες φορολογικές επιβαρύνσεις.

Στις περιπτώσεις που αποκτάται εισόδημα από κράτος χωρίς Σ.Α.Δ.Φ με την Ελλάδα ή από μη συνεργαζόμενα κράτη, τότε ενδέχεται να δημιουργηθούν προβλήματα και ενδεχομένως να υπάρξει διπλοφορολόγηση.

Του κ. Γιώργου Δαλιάνη, Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός Ιδρυτή του Ομίλου Artion  και του κ. Γιάννη Αρτσίτα Senior Accountant – Φορολογία Φυσικών Προσώπων της Αrtion.

Η απόδειξη δαπάνης ανέκαθεν αποτελούσε ένα χρήσιμο εργαλείο διευκόλυνσης των συναλλαγών για σημαντικό ποσοστό του πληθυσμού, με το οποίο εισπράττει αμοιβές για εργασίες που προσφέρει ευκαιριακά άνευ σύμβασης εξαρτημένης εργασίας ή έργου και χωρίς να απαιτείται να κάνει έναρξη επιχειρηματικής δραστηριότητας, αρκεί να μη ξεπερνά ορισμένα ετήσια εισπρακτικά όρια. Η απόδειξη δαπάνης-τίτλος κτήσης χρησιμοποιείται και για την καταβολή κάποιων λειτουργικών εξόδων της επιχείρησης, για τα οποία δεν προβλέπεται έκδοση άλλου φορολογικού στοιχείου. Δυστυχώς παρατηρείται πως με τον πρόσφατα ψηφισθέντα νόμο 4509/2017 θεσπίστηκαν ασφαλιστικές εισφορές για τους τίτλους κτήσης (αποδείξεις δαπάνης) με τις οποίες επέρχεται στην πράξη εξίσωση ως προς τη συνολική φορολογική-ασφαλιστική επιβάρυνση μεταξύ των τίτλων κτήσης (όπως ονομάζονται πλέον οι αποδείξεις δαπάνης) και των τιμολογίων-αποδείξεων παροχής υπηρεσιών, τα οποία εκδίδουν οι επιχειρηματίες που δραστηριοποιούνται ατομικά.

Με την εισαγωγή του ΚΦΑΣ με τον νόμο 4223/2013 και την παράγραφο 6 του άρθρου 51, αντικαταστάθηκε η έννοια της απόδειξης δαπάνης από τον τίτλο κτήσης, που όμως στην ουσία εξυπηρετούσε τον ίδιο σκοπό. Έτσι, οι επιχειρήσεις από 1/1/2014 αποδεικνύουν αγορές αγαθών και λήψεις υπηρεσιών, από πρόσωπα που δεν έχουν υποχρέωση για έκδοση τιμολογίου, με τη σύνταξη «τίτλου κτήσης» στον οποίο αναγράφονται, τα στοιχεία των συμβαλλομένων. Επειδή στην αγορά η ονομασία «απόδειξη δαπάνης» έχει επικρατήσει έναντι του «τίτλου κτήσης», για τη συνέχεια του άρθρου θα συνεχίσουμε με την χρήση της ονομασίας «απόδειξη δαπάνης».

Σημειώνεται ότι, ως «απόδειξη δαπάνης», μπορεί να χρησιμοποιηθεί ενδεικτικά ένα συμφωνητικό, μια υπεύθυνη δήλωση, ακόμα και ένα τιμολόγιο αγοράς υπηρεσιών, που να περιλαμβάνει τα απαιτούμενα δεδομένα.

Περιπτώσεις και πλαίσιο έκδοσης απόδειξης δαπάνης

Ενδεικτικές περιπτώσεις για τις οποίες εκδίδεται απόδειξη δαπάνης -κατά τα ανωτέρω– είναι η καταβολή αμοιβών σε περιστασιακά απασχολούμενους, όπως εισηγητές σεμιναρίων και συγγραφείς, δημόσιους ή ιδιωτικούς υπαλλήλους, συνταξιούχους ή άνεργους, εφόσον δεν είναι υπόχρεοι απεικόνισης συναλλαγών για άλλη δραστηριότητα. Σε ό,τι αφορά τα λειτουργικά έξοδα, είναι οι χορηγήσεις δειγμάτων, έξοδα κίνησης σε προσωπικό, έξοδα διαμονής καθώς και κάθε άλλο έξοδο που εντάσσεται στη διεκπεραίωση της λειτουργικής αποστολής την οποία αναλαμβάνει ο απασχολούμενος.

Εδώ θα πρέπει να επισημάνουμε, ότι η ευκαιριακή παρεπόμενη δραστηριότητα αποδεικνύεται από πραγματικά γεγονότα, τα οποία κρίνονται από τον αρμόδιο προϊστάμενο της σχετικής Δ.Ο.Υ. Τέτοια πραγματικά γεγονότα αποτελούν ιδίως η συνέχεια ή μη της άσκησης της δραστηριότητας αυτής, η ύπαρξη ιδιαίτερης επαγγελματικής εγκατάστασης, η ύπαρξη ιδιαίτερου εξοπλισμού και μηχανικών μέσων για την παροχή των υπηρεσιών αυτών και γενικότερα εξετάζεται εάν η παροχή των υπηρεσιών αυτών από τον ευκαιριακά απασχολούμενο έχει τα χαρακτηριστικά της μη μισθωτής εργασίας.

Ο νόμος παρέχει μέχρι και σήμερα την δυνατότητα στον ευκαιριακά απασχολούμενο να εισπράττει εισοδήματα μέσω απόδειξης δαπάνης, εφόσον τα έσοδα δεν ξεπερνούν σε ετήσια βάση τις 10.000 ευρώ και εφόσον ο εργαζόμενος δεν είναι υπόχρεος απεικόνισης συναλλαγών. Μάλιστα, λόγω της μεγάλης επιβάρυνσης των αυτοαπασχολούμενων από τις νέες ασφαλιστικές εισφορές, πολλοί επέλεξαν να κλείσουν τα βιβλία τους και να επιχειρούν με αποδείξεις δαπάνης συνδυαζόμενες με κάποια σταθερή μισθωτή απασχόληση (όπου αυτό ήταν δυνατόν).

Πώς φορολογείται η απόδειξη δαπάνης;

Η απόδειξη δαπάνης φορολογείται ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα και υπάγεται στις κλίμακες της μισθωτής απασχόλησης.

Σε περίπτωση ύπαρξης εισοδήματος από μισθωτές υπηρεσίες, το εισόδημα της απόδειξης δαπάνης θα έρθει να προστεθεί σε αυτό των μισθωτών υπηρεσιών ώστε να ενταχθεί στην αντίστοιχη φορολογική κλίμακα.

Παράδειγμα: ο μισθωτός Α έχει καθαρές ετήσιες αποδοχές 20.000 ευρώ από μισθωτή απασχόληση. Εκτός της απασχόλησής του αυτής, ο εργοδότης του, του ανέθεσε τη σύνταξη μιας βάσης δεδομένων εκτός του ωραρίου εργασίας του. Μάλιστα, η εργασία αυτή δεν αποτελεί το αντικείμενο της δουλειάς του. Για τον σκοπό αυτό ο εργοδότης του, εκδίδει μια απόδειξη δαπάνης 6.000 ευρώ. Το εισόδημα που αποκτά από την υπηρεσία αυτή θα έρθει και θα προστεθεί στις καθαρές ετήσιες αποδοχές των 20.000 και ως εκ τούτου θα φορολογηθεί με την κλίμακα του 29%.

Το νέο πλαίσιο των αποδείξεων δαπάνης

Το άρθρο 55 του νόμου 4509/2017 ξεκάθαρα ορίζει πως πλέον καταβάλλονται ασφαλιστικές εισφορές υπέρ ΕΦΚΑ από όσους αμείβονται με αποδείξεις επαγγελματικής δαπάνης. Μάλιστα, το ύψος των εισφορών υπολογίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις που ισχύουν για τους αυτοαπασχολούμενους του νόμου 4387/2016 και συγκεκριμένα τους υπαγόμενους στον πρώην ΟΑΕΕ. Οι ασφαλιστικές εισφορές αυτές οφείλονται ανεξαρτήτως ύψους ποσού είσπραξης. Είτε κάποιος αμειφθεί με 100 ευρώ, είτε με 10.000 ευρώ για κάποια υπηρεσία ή εργασία που προσέφερε περιστασιακά και ευκαιριακά, θα οφείλει ασφαλιστικές εισφορές οι οποίες υπολογίζονται ως εξής:

«Οι ασφαλιστικές εισφορές … υπολογίζονται επί της καθαρής αξίας του παραστατικού, όπως αυτή προκύπτει μετά την αφαίρεση του αναλογούντος φόρου και άλλων επιβαρύνσεων, μη εφαρμοζομένων των ρυθμίσεων … περί κατώτατου ορίου μηνιαίου ασφαλιστέου εισοδήματος.»

Παρόμοιες οι φορολογικές επιβαρύνσεις για ποσά έως 10.000 ευρώ για αυτοαπασχολούμενους και αμειβόμενους με απόδειξη δαπάνης

Όπως είναι γνωστό, στις αποδείξεις δαπάνης επιβάλλεται παρακράτηση φόρου 20%, καθώς και χαρτόσημο 3,6%. Άρα, σύμφωνα με τη διατύπωση του νέου νόμου η φορολόγηση σε μια απόδειξη δαπάνης θα έχει την εξής μορφή:

Ο Α, παρείχε τις υπηρεσίες του ως εισηγητής σε μια σειρά από σεμινάρια. Για τις υπηρεσίες του αυτές θα αμειφθεί με το ποσό των 10.000 ευρώ από τη διοργανώτρια Β. Μέχρι σήμερα αυτό που ισχύει είναι πως στο ποσό αυτό θα επιβληθεί τέλος χαρτοσήμου 3,6% το οποίο παρακρατείται και αποδίδεται από τον εργοδότη (άρθρο 32 Κώδικας τελών και χαρτοσήμων), επίσης θα παρακρατηθεί από τον εργοδότη το 20% το οποίο θα αποδοθεί στην εφορία. Έτσι, στην περίπτωση της επιβάρυνση του Α με τον φόρο χαρτοσήμου, προκύπτει ένα υπόλοιπο 7.640 ευρώ το οποίο σύμφωνα με τη νέα διάταξη του νόμου θα επιβαρυνθεί με ασφαλιστικές εισφορές 26,95% (2.058,98€). Ως εκ τούτου, ο Α για το σύνολο των υπηρεσιών του αξίας 10.000€ θα εισπράξει στον τραπεζικό λογαριασμό του το τελικό ποσό των 5.581,02 ευρώ.

Είναι άξιο αναφοράς πως δεν υπάρχει κατώτατο πλαφόν στις ασφαλιστικές εισφορές των αποδείξεων δαπάνης, σε αντίθεση με τις ατομικές επιχειρήσεις. Η ασφαλιστική επιβάρυνση είναι ευθέως αναλογική με την αμοιβή της απόδειξης δαπάνης από το πρώτο ευρώ. Αν για παράδειγμα ο Α αμειβόταν με 100 ευρώ, τότε για αυτά τα 100 ευρώ (μετά την αφαίρεση του 20% της παρακράτησης και του 3,6% του χαρτοσήμου) θα υπολογίζονταν ασφαλιστικές εισφορές 26,95% στα 76,4 ευρώ. Άρα ακόμη και για μια απόδειξη δαπάνης 100 ευρώ θα επιβληθούν ασφαλιστικής εισφορές 20,58 ευρώ και ο Α θα εισπράξει τελικά 55,81 ευρώ.

Σημείωση: Η παρακράτηση του 20% της αξίας της απόδειξης δαπάνης δεν αποτελεί αυτοτελή και τελική φορολόγηση αλλά απλή παρακράτηση που θα συμψηφιστεί με το τελικό φορολογικό αποτέλεσμα. Έτσι, μπορεί η αμοιβή αυτή να επιβαρυνθεί με επιπλέον φόρο ή και να επιστραφεί.

Ποιος αποδίδει τις ασφαλιστικές εισφορές στο νέο καθεστώς αποδείξεων δαπάνης και ποιον επιβαρύνουν

Ο νόμος ορίζει ότι οι ασφαλιστικές εισφορές επιβαρύνουν τον παρέχοντα την υπηρεσία και παρακρατούνται και αποδίδονται από τον εργοδότη κατά την έκδοση της απόδειξης δαπάνης και αποδίδονται στον ΕΦΚΑ μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του επόμενου της έκδοσης του παραστατικού μήνα. Στο παραπάνω παράδειγμα, ο Α θα εισπράξει από τη διοργανώτρια Β το τελικό ποσό των 5.581,02 ευρώ. Με τον τρόπο αυτό, το Δημόσιο επιρρίπτει την ευθύνη της απόδοσης των οφειλόμενων στην επιχείρηση (με ό,τι αυτό συνεπάγεται σε ζητήματα προστίμων για εκπρόθεσμη ή μη εξόφληση). Να θυμίσουμε σε αυτό το σημείο, πως οι νόμιμοι εκπρόσωποι των επιχειρήσεων είναι συνυπεύθυνοι για τη μη απόδοση παρακρατούμενων φόρων και ασφαλιστικών εισφορών σύμφωνα με την αρχή της αλληλέγγυας ευθύνης. Άρα συμπεραίνουμε πως οι ασφαλιστικές εισφορές στις αποδείξεις δαπάνης επιβαρύνουν τον εργαζόμενο και παρακρατούνται και αποδίδονται από τον εργοδότη.

Το εργόσημο παραμένει ως ασφαλιστική κάλυψη για τις έως σήμερα από τον νόμο οριζόμενες κατηγορίες εργαζομένων

Σύμφωνα με τα άρθρα 74 του ν.4144/13 και 6 του ν.4225/14, την Υ.Α. Φ80000/27780/1846/26-04-2013, και τις εγκύκλιες οδηγίες του ΙΚΑ, καταβάλλονται μεν με απόδειξη δαπάνης οι αμοιβές αλλά υπάγονται σε εργόσημο οι εξής περιπτώσεις:

• Διανομείς διαφημιστικών εντύπων με το σύστημα διανομής με ή χωρίς διεύθυνση αποδέκτη
• Οι απασχολούμενοι στην προώθηση προϊόντων προσώπου και σώματος για λογαριασμό μιας ή περισσοτέρων επιχειρήσεων κατ’ οίκον ή σε άλλο χώρο
• Οι απασχολούμενοι στην προώθηση καταναλωτικών προϊόντων σε πολυκαταστήματα, καταστήματα τροφίμων και υπεραγορές (super market)
• Το απασχολούμενο προσωπικό ΠΑΕ, ΚΑΕ και λοιπών προσώπων επαγγελματικού και ερασιτεχνικού αθλητισμού, κερδοσκοπικού ή μη, αποκλειστικά και μόνο κατά τη διεξαγωγή των αθλητικών αγώνων στα γήπεδα παντός είδους αθλητικών αγώνων αμειβόμενοι με την ώρα, την ημέρα, σε τακτά ή μη χρονικά διαστήματα (άρθρο 6 του ν.4225/14).

Επιβολή ΕΦΚΑ και στους Δημόσιους Υπάλληλους και Συνταξιούχους που εισπράττουν αμοιβή με απόδειξη δαπάνης

Οι Δημόσιοι Υπάλληλοι δεν εξαιρούνται από τον ΕΦΚΑ σε περίπτωση που αμείβονται με απόδειξη δαπάνης για κάποια υπηρεσία που προσφέρουν. Σε κάθε περίπτωση, για να προχωρήσουν σε μια τέτοια ενέργεια πρέπει να λάβουν την απαραίτητη έγκριση από την Υπηρεσία στην οποία υπάγονται.

Ομοίως, οι συνταξιούχοι οι οποίοι απασχολούνται ευκαιριακά και αμείβονται με απόδειξη δαπάνης αποδίδουν ασφαλιστικές εισφορές. Θυμίζουμε ότι σύμφωνα με τον ισχύοντα ασφαλιστικό νόμο 4387/2016 (άρθρο 20 παρ.1), οι συνταξιούχοι υπόκεινται σε μείωση της σύνταξής τους εφόσον «αναλάβουν εργασία… υποχρεωτικώς υπακτέα στην ασφάλιση του ΕΦΚΑ…»

Βλέπουμε λοιπόν πως η νέα μορφή των αποδείξεων δαπάνης με τις επιβαλλόμενες ασφαλιστικές εισφορές, εκτός από το να θέτουν τις βάσεις για την αύξηση των κρατικών εσόδων, μπορούν πιθανόν να αποτελέσουν και το τέλος της καταβολής αμοιβής ευκαιριακής-περιστασιακής απασχόλησης όπως τη γνωρίζαμε.

Πρέπει να προσεχθεί όμως από τους εργοδότες να μην οδηγηθούν σε κατάχρηση του θεσμού της απόδειξης δαπάνης, ειδικά τώρα που υπάρχουν και οι αναλογούσες ασφαλιστικές εισφορές. Όπως άλλωστε ορίζεται από τον Αναγκαστικό νόμο 1846/51 του ΙΚΑ και συγκεκριμένα στο άρθρο 2, υπάγονται στην ασφάλιση του ΙΚΑ ΕΤΑΜ (πλέον ΕΦΚΑ) τα πρόσωπα τα οποία παρέχουν εξαρτημένη εργασία έναντι αμοιβής, ενώ επί δυσχερούς διάκρισης εξαρτημένης η μη εργασίας αυτή θεωρείται υπαγόμενη στην ασφάλιση. Σε περιπτώσεις ελέγχων έχουν ζητηθεί βεβαιώσεις ασφαλιστικών φορέων για το ίδιο διάστημα, για να αποδειχθεί η ευκαιριακή απασχόληση.

Συμπερασματικά, θα πρέπει να πούμε, ότι όσο περιστασιακή και αν είναι μια απασχόληση είναι δύσκολο σε περίπτωση ελέγχου από το ΙΚΑ να αποδειχθεί κάτι τέτοιο και ένας καταλογισμός εισφορών σε βάρος του εργοδότη και όχι του εργαζόμενου που εισέπραξε την απόδειξη δαπάνης, είναι πάντα πιθανός.

Του κ. Γιώργου Δαλιάνη ιδρυτή του Ομίλου Artion Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός και του κ. Φίλιππου Ζήρα συνεργάτης της Artion δικηγόρος-διαμεσολαβητής  και Συντονιστής του νόμου 4469/2017 για την Εξωδικαστική Ρύθμιση Οφειλών Επιχειρήσεων.