H “τεχνητή διευθέτηση” ως εργαλείο επιβολής φόρων

Tης Νίκης Χατζοπούλου*

——————————————————————————————————————————————————————

 Περίληψη

Κατ’ αντιστοιχία προς τις έμμεσες τεχνικές ελέγχου, το άρθρο 38 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας περί τεχνητής διευθέτησης συνιστά επί της ουσίας ένας εξωλογιστικό προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης. Μπορεί να εφαρμοστεί από τις ελεγκτικές αρχές για τον καταλογισμό φόρου σε οποιαδήποτε περίπτωση η στοιχειοθέτηση παραβίασης δεν μπορεί να θεμελιωθεί σε κάποια άλλη διάταξη. Η αοριστία στην διατύπωση του άρθρου αφήνει μεγάλα περιθώρια για την άσκηση της διακριτικής ευχέρειας από πλευράς της Διοίκησης γι’ αυτό και αφενός πρέπει να χρησιμοποιείται με φειδώ και αφετέρου χρήζει στενής ερμηνείας.

—————————————————————————————————————————————————————–

Κατά την διενέργεια των φορολογικών ελέγχων ένα από τα εργαλεία που διαθέτουν οι ελεγκτικές αρχές (Ελεγκτικά Κέντρα, ΚΕΦΟΜΕΠ, ΚΕΜΕΕΠ, ΣΔΟΕ, ΥΕΔΔΕ, κ.λπ.) για τον εντοπισμό φορολογητέας ύλης είναι και το άρθρο 38 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας υπό τον τίτλο «Γενικός κανόνας απαγόρευσης καταχρήσεων». Το άρθρο αυτό αποτελεί επί της ουσίας μια «ομπρέλα», κάτω από την οποία μπορούν να υπαχθούν οι περιπτώσεις κατά τις οποίες ένας φορολογούμενος, χωρίς να παραβιάζει ευθέως κάποια νομοθετική διάταξη, προβαίνει σε «κατάχρηση» της φορολογικής νομοθεσίας με σκοπό την αποφυγή καταβολής φόρου. Λόγω της γενικότητας της διατύπωσης του άρθρου (τόσο κατά την ισχύουσα όσο και κατά την προγενέστερη μορφή του[1]) αποτελεί μία περίπτωση στην οποία θα πρέπει να καταφεύγει με φειδώ η Φορολογική Διοίκηση και η διάταξη αυτή  θα πρέπει να ερμηνεύεται στενά.

Η προέλευση της ρύθμισης

Αρχικά, η διάταξη εντάχθηκε στο Ελληνικό Δίκαιο εκ μεταφοράς από τη «ΣΥΣΤΑΣΗ ΤΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΗΣ της 6ης Δεκεμβρίου 2012 σχετικά με τον επιθετικό φορολογικό σχεδιασμό (2012/772/ΕΕ)».

Ενσωματώθηκε στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, καθώς αποτελεί – στο πλαίσιο των φορολογικών ελέγχων – ένα εργαλείο διεξαγωγής της διαδικασίας προσδιορισμού των εσόδων του Δημοσίου (καταλογισμό φόρων). Μετά την τροποποίησή του με τον ν. 4607/2019, η γενική ρήτρα κατά της φοροαποφυγής επαναδιατυπώθηκε, ώστε να εναρμονισθεί με το αντίστοιχο άρθρο 6 της Οδηγίας 2016/1164.

Το άρθρο 38 ΚΦΔ, όπως ισχύει σήμερα

«1. Κατά τον προσδιορισμό του φόρου, η Φορολογική Διοίκηση δεν λαμβάνει υπόψη τυχόν διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων οι οποίες, έχοντας συσταθεί με κύριο σκοπό ή με έναν από τους κύριους σκοπούς την απόκτηση φορολογικού πλεονεκτήματος που ματαιώνει το αντικείμενο ή τον σκοπό των εφαρμοστέων φορολογικών διατάξεων, δεν είναι γνήσιες, συνεκτιμωμένων όλων των σχετικών στοιχείων και περιστάσεων.

2. Για τους σκοπούς της παραγράφου 1, ως «διευθέτηση» νοείται κάθε συναλλαγή, δράση, πράξη, συμφωνία, επιχορήγηση, συνεννόηση, υπόσχεση, δέσμευση ή γεγονός. Μια διευθέτηση μπορεί να περιλαμβάνει περισσότερα από ένα στάδια ή μέρη.

 3. Για τους σκοπούς της παραγράφου 1, η διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων είναι μη γνήσια στον βαθμό που δεν τίθεται σε εφαρμογή για βάσιμους εμπορικούς λόγους που απηχούν την οικονομική πραγματικότητα.

 Για τον καθορισμό του γνήσιου ή μη χαρακτήρα μιας διευθέτησης ή σειράς διευθετήσεων, η Φορολογική Διοίκηση εξετάζει αν αυτές αφορούν μία ή περισσότερες από τις εξής, ενδεικτικώς απαριθμούμενες, καταστάσεις:

 α) ο νομικός χαρακτηρισμός των μεμονωμένων σταδίων από τα οποία αποτελείται μια διευθέτηση είναι ασυμβίβαστος με τη νομική υπόσταση της διευθέτησης στο σύνολο της,

β) η διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων εφαρμόζεται κατά τρόπο που δεν συνάδει με μια συνήθη επιχειρηματική συμπεριφορά,

γ) η διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων περιλαμβάνει στοιχεία που έχουν ως αποτέλεσμα την αλληλοαντιστάθμιση ή την αλληλοακύρωσή τους,

δ) η σύναψη συναλλαγών είναι κυκλικού χαρακτήρα,

ε) η διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων οδηγεί σε σημαντικό φορολογικό πλεονέκτημα αλλά αυτό δεν αντανακλάται στους επιχειρηματικούς κινδύνους, τους οποίους αναλαμβάνει ο φορολογούμενος, ή στις ταμειακές ροές του,

στ) το αναμενόμενο περιθώριο κέρδους πριν από τον φόρο είναι σημαντικό σε σύγκριση με το ύψος του αναμενόμενου φορολογικού πλεονεκτήματος.

 4.  Όταν, κατ’ εφαρμογή της παραγράφου 1, διευθετήσεις ή σειρά διευθετήσεων κρίνονται μη γνήσιες, τότε η φορολογική υποχρέωση, συμπεριλαμβανομένων σχετικών κυρώσεων, υπολογίζεται βάσει των διατάξεων που θα τύγχαναν εφαρμογής εν απουσία της εν λόγω διευθέτησης.

 5. Με απόφαση του Διοικητή της ΑΑΔΕ καθορίζεται η διαδικασία εφαρμογής του παρόντος και κάθε άλλο σχετικό θέμα».

Σχετικώς έχει εκδοθεί η υπ’ αριθ. Ε.2167/2019 Εγκύκλιος, με την οποία δίνονται οδηγίες για τον τρόπο εφαρμογής του άρθρου 38, καθώς και ενδεικτικώς απαριθμούμενες, καταστάσεις που αποτελούν «διευθετήσεις».

Ο τρόπος εφαρμογής της διάταξης

Κατά τον προσδιορισμό του φόρου, η Φορολογική Διοίκηση δεν λαμβάνει υπόψη τυχόν διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων οι οποίες, έχοντας συσταθεί με κύριο σκοπό ή με έναν από τους κύριους σκοπούς την απόκτηση φορολογικού πλεονεκτήματος που ματαιώνει το αντικείμενο ή τον σκοπό των εφαρμοστέων φορολογικών διατάξεων, δεν είναι γνήσιες, συνεκτιμωμένων όλων των σχετικών στοιχείων και περιστάσεων.

Το γεγονός αυτό προϋποθέτει τη συνολική ανάλυση και αξιολόγηση της διευθέτησης ή σειράς διευθετήσεων από τη Φορολογική Διοίκηση, η οποία φέρει και το σχετικό βάρος της απόδειξης, υπό το πρίσμα της αρχής της αναλογικότητας. Μεταξύ των κριτηρίων υπαγωγής στο εν λόγω άρθρο είναι και η λεγόμενη «συνήθης επιχειρηματική συμπεριφορά», εάν δηλαδή η διευθέτηση συνάδει ή όχι με το κριτήριο αυτό.

Παραδείγματα

Μείωση μετοχικού κεφαλαίου ΑΕ που θεωρήθηκε διανομή μερίσματος

Στο πλαίσιο της υπ’ αριθ. 1356/2020 απόφασης ΔΕΔ κρίθηκε το ζήτημα της επιβολής φόρου επί μερισμάτων. Η φορολογική αρχή είχε κρίνει ότι ο προσφεύγων από κοινού με τον Χ ως ασκούντες απόλυτο μετοχικό έλεγχο Ε (Εταιρεία), προέβησαν σε σειρά «διευθετήσεων» κατά τον εταιρικό και φορολογικό χειρισμό των κερδών και του μετοχικού κεφαλαίου (ΜΚ) της Εταιρείας. Συγκεκριμένα ο έλεγχος έκρινε ότι από τον ισολογισμό που υπέβαλε προκύπτει ότι κατά την ημερομηνία που μειώθηκε το εταιρικό της κεφάλαιο κατά 3.251.873,30 € με ταυτόχρονη επιστροφή στους εταίρους, το υπόλοιπο κερδών εις νέον ήταν 3.923.103,41 €. Ο έλεγχος έκρινε ότι οι αποφάσεις μειώσεων του κεφαλαίου με επιστροφή μετρητών και εν συνεχεία αυξήσεων αυτού μέσω κεφαλαιοποιήσεως αποθεματικών αλληλοαντισταθμίζονται και αλληλοακυρώνονται στην περίπτωση που θεωρηθεί ότι η λήψη των αποφάσεων αφορούν την λειτουργικότητα της εταιρίας. Ωστόσο, η ΔΕΔ ανέτρεψε το πόρισμα αυτό του ελέγχου με το σκεπτικό ότι: «Από την εικόνα της καθαρής θέσης και τις αιτίες μεταβολών της (επιστροφή πλεονάζοντος κεφαλαίου, συγχώνευση-κεφαλαιοποιήσεις αποθεματικών ειδικών διατάξεων) δεν διαπιστώνεται το εν λόγω, ενώ σαφώς διαπιστώνεται ότι τόσο η ως άνω εταιρεία όσο και άλλες εταιρείες δεδομένου ότι είχαν την δυνατότητα (βάσει της οικονομικής τους κατάστασης και βάσει των προϋποθέσεων του εμπορικού νόμου), έχουν υιοθετήσει την επιλογή της επιστροφής του πλεονάζοντος μετοχικού κεφαλαίου αντί της διανομής κερδών, προκειμένου να μειώσουν την φορολογική επιβάρυνση των μετόχων τους. Ωστόσο ως αναφέρθηκε και με τις προαναφερθείσες οδηγίες της Διοίκησης και έχει κριθεί νομολογιακά (ΔΕΕ) «δεν συνιστά, χωρίς την εξέταση και άλλων δεδομένων της υπόθεσης, τεχνητές διευθετήσεις (artificial) με σκοπό την φοροαποφυγή, οι πράξεις που έχουν σκοπό τη μείωση της φορολογικής επιβάρυνσης.».

Μεταφορά φορολογητέας ύλης από ατομική επιχείρηση σε συνδεδεμένη ΙΚΕ

Στο πλαίσιο της υπ’ αριθ. 2631/2019 ΔΕΔ Θεσ/νικης εξετάστηκε η περίπτωση μεταβίβασης δικαιωμάτων απόσυρσης σε τιμή κάτω του κόστους σε συνδεδεμένη επιχείρηση. Συγκεκριμένα, τα δικαιώματα απόσυρσης αναγνωρίστηκαν στο σκέλος των εξόδων με το πραγματικό κόστος απόκτησής τους σύμφωνα με τα φορολογικά στοιχεία που ο προσφεύγων έλαβε από τρίτους, ανεξάρτητους προμηθευτές του, ενώ στο σκέλος των εσόδων αναγνωρίστηκαν με αξίες σημαντικά μικρότερες που υπολείπονται και του κόστους απόκτησής τους. Οι μεταβιβάσεις δηλαδή των δικαιωμάτων απόσυρσης από τον προσφεύγοντα στην συνδεδεμένη εταιρεία υποτιμολογήθηκαν χωρίς να υφίστανται λόγοι οι οποίοι να δικαιολογούν αυτή την υποτιμολόγηση, Με βάση τα παραπάνω κρίθηκε από την φορολογική αρχή ότι οι παραπάνω συναλλαγές αποσκοπούσαν στη μεταφορά φορολογητέας ύλης από την ατομική επιχείρηση του προσφεύγοντος στην συνδεδεμένη εταιρεία, ότι οι συναλλαγές είναι τεχνητές διευθετήσεις που δεν συνάδουν με μια συνήθη επιχειρηματική συμπεριφορά και οδηγούν σε σημαντικό φορολογικό πλεονέκτημα. Η ΔΕΔ απέρριψε την ενδικοφανή προσφυγή.

Συμπεράσματα

Κατόπιν των ανωτέρω, είναι σαφές ότι η εφαρμογή του άρθρου 38 ΚΦΔ θα πρέπει να γίνεται μόνο σε εξαιρετικές περιπτώσεις, ώστε να αποφεύγονται περιπτώσεις υπέρβασης της – ευρείας εν προκειμένω – διακριτικής ευχέρειας της Διοίκησης. Τα κριτήρια που θέτει ο νόμος αποτελούν ενδεικτικές και μόνο περιπτώσεις, δεδομένο που «ανοίγει» μεγάλο πεδίο για την εφαρμογή της διάταξης αυτής, σύμφωνα πάντα με την κρίση των αρμόδιων ελεγκτικών οργάνων, έναν αστάθμητο δηλαδή παράγοντα που δυνητικά θέτει σε κίνδυνο τον απαιτούμενο για την επιβολή διοικητικών κυρώσεων (φόρων και προστίμων) βαθμό ασφάλειας δικαίου. Ανάχωμα απέναντι στην καταχρηστική από πλευράς της Διοίκησης εφαρμογή του άρθρου 38 αποτελεί το βάρος απόδειξης, που εν προκειμένω βαρύνει τη φορολογική αρχή, η οποία οφείλει να αποδείξει ότι συντρέχουν οι προϋποθέσεις εφαρμογής του άρθρου 38 ΚΦΔ. Καταληκτικά, όπως αποτυπώνεται και στην αιτιολογική έκθεση του νόμου, θα πρέπει το εν λόγω άρθρο να εφαρμόζεται μόνο σε εξαιρετικές περιπτώσεις τεχνητών σχημάτων φοροαποφυγής, με ιδιαίτερη προσοχή και σχολαστικότητα ως προς την αιτιολόγηση, διότι σε διαφορετική περίπτωση μπορεί από εργαλείο φορολόγησης να καταλήξει εργαλείο αυθαιρεσίας.

[1] Το άρθρο 38 του ν. 4174/2013 (Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας) αντικαταστάθηκε με το άρθρο 13 του ν. 4607/2019 (ΦΕΚ Α’ 65/24-04-2019) και έχει εφαρμογή για τα εισοδήματα που αποκτώνται και τις δαπάνες που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2019 και μετά, σύμφωνα με το άρθρο 14 του ιδίου νόμου.

Δείτε το άρθρο και στo CAPITAL.GR

* Ο Nίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος παρ’Αρείω Πάγω, LL.M, Νομική Σύμβουλος του Ομίλου ARTION.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)


Ελληνική Holding: φορολογικό ευεργέτημα στις μεταβιβάσεις μετοχών και εταιρικών μεριδίων

Tου Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία του Διονύση Σαμόλη και του Γιώργου Τεριζή*

——————————————————————————————————————————————————————

Η Holding (εταιρεία συμμετοχών) είναι πλέον πραγματικότητα. Το φορολογικό πλεονέκτημα στις μεταβιβάσεις μετοχών των θυγατρικών εταιρειών  έβαλε τέλος στην ίδρυση ανάλογων εταιρειών, κυρίως στην Κύπρο.

——————————————————————————————————————————————————————

Εταιρεία συμμετοχών (holding company) είναι η εταιρεία που συγκεντρώνει (κατέχει) στο χαρτοφυλάκιό της μετοχές άλλων εταιρειών. Τα ποσοστά συμμετοχής σε άλλες εταιρείες μπορεί να είναι πλειοψηφικά ή μειοψηφικά.

Η εταιρεία συμμετοχών εκτός από την κατοχή μετοχών άλλων εταιρειών μπορεί επίσης να κατέχει και ακίνητα, πατέντες και δικαιώματα και τα έσοδα μπορεί να είναι μερίσματα μέσω μετοχών, ενοίκια ή και leasing περιουσιακών στοιχείων, δικαιώματα, τόκοι, πώληση μεριδίων σε άλλες εταιρείες.

Στην πώληση μεριδίων σε άλλες εταιρείες θα θέλαμε να κάνουμε εκτενέστερη αναφορά στο παρόν άρθρο.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 20 του ν. 4646/2019 προστέθηκε νέο άρθρο 48Α στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ΚΦΕ) και ενσωματώθηκε η Ευρωπαϊκή Οδηγία 2011/96/ΕΕ.

Με το άρθρο 48Α του ν. 4172/2013 ορίζονται τα εξής:

«1. Το εισόδημα που προκύπτει από την υπεραξία μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής σε νομικό πρόσωπο που εισπράττει ένα νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, απαλλάσσεται από τον φόρο, εάν το νομικό πρόσωπο του οποίου οι τίτλοι μεταβιβάζονται πληροί τις ακόλουθες προϋποθέσεις:

 α) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμούνται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α’ της Οδηγίας 2011/96/Ε.Ε., όπως ισχύει, και β) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους-μέλους της Ε.Ε., σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται κάτοικος τρίτου κράτους εκτός Ε.Ε. κατ’ εφαρμογήν όρων σύμβασης περί αποφυγής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος, και

 γ) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλλαγής σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β’ της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ ή σε οποιονδήποτε άλλον φόρο αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς, και

 δ) το μεταβιβάζον νομικό πρόσωπο κατέχει ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού κεφαλαίου ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου του οποίου οι τίτλοι συμμετοχής μεταβιβάζονται, και

 ε) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες. 

  1. Τα εισοδήματα αυτά δεν φορολογούνται κατά τη διανομή ή κεφαλαιοποίηση των κερδών αυτών κατά τις διατάξεις του άρθρου 47 παράγραφος 1.
  1. Σε περίπτωση μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής κατά την παράγραφο 1, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή».

Με την εγκύκλιο Ε2057/12.3.2021 η ΑΑΔΕ έχει παράσχει διευκρινίσεις και οδηγίες σχετικά με την εφαρμογή της απαλλαγής των νομικών προσώπων που έχουν τη φορολογική τους κατοικία στην Ελλάδα ή στην ΕΕ από τον φόρο υπεραξίας κατά τη μεταβίβαση των τίτλων συμμετοχής (μετοχές, εταιρικά μερίδια). Η ισχύς των νόμων άρχεται για τα εισοδήματα που αποκτώνται από τα 1.7.2020 και εξής.

Προϋποθέσεις:

Οι προϋποθέσεις για την απαλλαγή από τον φόρο υπεραξίας είναι αυτές που ορίζει η διάταξη του άρθρου 48Α, όπως έχουν αποτυπωθεί και στις σχετικές εγκυκλίους 2057/2021 και 2047/2022.

Πέραν αυτών διευκρινίζονται τα ακόλουθα:

  • Οι πιο πάνω προϋποθέσεις πρέπει να πληρούνται σωρευτικά κατά το χρόνο που λαμβάνει χώρα η μεταβίβαση τίτλων.
  • Ως προς τη συμπλήρωση του χρόνου διακράτησης του ελάχιστου ποσοστού συμμετοχής επισημαίνεται ότι αφετηρία υπολογισμού είναι η ημερομηνία κατά την οποία αποκτάται (με οποιοδήποτε τρόπο) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής 10%. Διευκρινίζεται επίσης ότι σε περίπτωση μετασχηματισμού με τον οποίο επέρχεται οιονεί καθολική διαδοχή της μετασχηματιζόμενης εταιρείας, δεν επηρεάζεται η αφετηρία του χρόνου διακράτησης (24 μήνες) του ελάχιστου ποσοστού κατοχής συμμετοχών, όπως είχε τεθεί για τη μετασχηματιζόμενη εταιρεία (βλ. και ΠΟΛ.1185/2018).
  • Ως προς το νομικό πρόσωπο του οποίου οι τίτλοι μεταβιβάζονται διευκρινίζεται ότι στο Παράρτημα I Μέρος Α’ της Οδηγίας 2011/96/Ε.Ε (Οδηγία Μητρικών – Θυγατρικών), στον πίνακα των εταιρειών που αναφέρονται στο άρθρο 2 περιλαμβάνονται μεταξύ άλλων και οι εταιρείες του ελληνικού δικαίου που αποκαλούνται «ανώνυμη εταιρεία, εταιρεία περιορισμένης ευθύνης (Ε.Π.Ε), καθώς και άλλες εταιρείες που έχουν συσταθεί βάσει του ελληνικού δικαίου και υπόκεινται σε φορολογία εταιρειών στην Ελλάδα». Επίσης, στο Μέρος Β’ του ίδιου ως άνω Παραρτήματος, στον πίνακα φόρων που αναφέρονται στο άρθρο 2 στοιχείο α περίπτωση iii, περιλαμβάνεται μεταξύ άλλων και ο φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων κερδοσκοπικού χαρακτήρα στην Ελλάδα.
  • Επομένως, για την εφαρμογή των ανωτέρω διατάξεων, το νομικό πρόσωπο του οποίου οι τίτλοι μεταβιβάζονται μπορεί να είναι νομικό πρόσωπο είτε της ημεδαπής είτε της αλλοδαπής (εντός E.E.) και περαιτέρω, προκειμένου για νομικά πρόσωπα της ημεδαπής, αυτά μπορεί να είναι, πέρα από τα ρητά κατονομαζόμενα στο Παράρτημα της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ (A.E. και Ε.Π.Ε.), οι IKE, καθώς και οι προσωπικές εταιρίες, οι οποίες πλέον υπόκεινται σε φορολογία εταιρειών στην Ελλάδα. Άλλες οντότητες που ενδεχομένως περιλαμβάνονται στο υπόψη Παράρτημα, όπως για παράδειγμα οι κοινοπραξίες και συνεταιρισμοί, τα οποία υπόκεινται σε φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων στην Ελλάδα, πλην όμως δεν χαρακτηρίζονται ως νομικά πρόσωπα με βάση την περ. γ’ του άρθρου 2 του ν. 4172/2013, αλλά ως νομική οντότητα, δεν εμπίπτουν στο άρθρο 48Α και ως εκ τούτου, η υπεραξία που αποκτούν οι συμμετέχοντες σ’ αυτά από τη μεταβίβαση των τίτλων τους δεν απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος.
  • Ομοίως, ως προς το μεταβιβάζον νομικό πρόσωπο, αυτό πρέπει να είναι, κατά ρητή διατύπωση τοπ νόμου, νομικό πρόσωπο κάτοικος Eλλάδος. Ως τέτοια νοούνται, σύμφωνα με όσα αναφέρθηκαν και πιο πάνω, τα οριζόμενα στην περ. γ’ του άρθρου 2 του ν.4172/2013 πρόσωπα, ήτοι επιχείρηση ή εταιρεία με νομική προσωπικότητα ή ένωση επιχειρήσεων ή εταιρειών με νομική προσωπικότητα.
  • Ως μεταβίβαση τίτλων νοείται κάθε πράξη μεταβίβασης τίτλων, όπως είναι η πώληση, η εισφορά τίτλων για την κάλυψη ή αύξηση κεφαλαίου εταιρείας, η ανταλλαγή τίτλων, η μεταβίβαση τίτλων στο πλαίσιο και με τους όρους και προϋποθέσεις, ανά περίπτωση, των άρθρων 31 (μείωση κεφαλαίου) και 161 (διανομή μερίσματος) του ν. 4548/2018. Επισημαίνεται ότι στις πιο πάνω περιπτώσεις που προβλέπονται από τον ν. 4548/2018, κρίσιμος χρόνος για την εξέταση των προϋποθέσεων του άρθρου 48Α και τη χορήγηση της απαλλαγής είναι ο χρόνος λήψης της σχετικής απόφασης για διανομή μερίσματος σε είδος ή επιστροφή κεφαλαίου σε είδος, από το αρμόδιο όργανο, όπως ορίζεται από τις οικείες διατάξεις.

Παράδειγμα:

Επιχειρηματίας κατέχει μετοχές σε μία ΑΕ και αποφασίζει να τις εισφέρει σε μία Holding εταιρεία. Έστω ότι μετά την αποτίμηση των μετοχών (ΠΟΛ 1032/2015) η αξία τους ανέρχεται σε 100.000 ευρώ και με το ποσό αυτό συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της holding.

Μετά από 35 μήνες (παρέλευση των 24 μηνών) αποφασίζει να πωλήσει τις μετοχές αυτές αντί ποσού 150.000 ευρώ. Το κέρδος των 50.000 ευρώ θα παραμείνει αφορολόγητο στη holding. Εάν αποφασίσει να κάνει διανομή ή να κλείσει την εταιρεία, θα καταβάλει φόρο μερισμάτων (σήμερα 5%).

Στο σημείο αυτό θα πρέπει να τονιστεί ότι οι διατάξεις αυτές τυγχάνουν εφαρμογής και για το άρθρο 53 ΚΦΕ περί ανταλλαγής και συγκεκριμένα:

α) αν η ανταλλαγή τίτλων έχει λάβει χώρα πριν την 1η Ιουλίου 2020, τότε κατά την μεταβίβαση των μετοχών αυτών οποτεδήποτε, και μετά την 1η Ιουλίου 2020, εξακολουθούν να έχουν εφαρμογή αποκλειστικά οι διατάξεις του άρθρου 53 ΚΦΕ για το ποσό της υπεραξίας του οποίου η φορολόγηση αναβλήθηκε με βάση τις διατάξεις αυτές. Αν τυχόν έχει δημιουργηθεί και περαιτέρω υπεραξία, αυτή δύναται να τύχει απαλλαγής με βάση το άρθρο 48Α ΚΦΕ, εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου αυτού κατά το χρόνο της μεταβίβασης των μετοχών που έχουν αποκτηθεί από την ανταλλαγή.

β) αν η ανταλλαγή τίτλων για την οποία θα μπορούσε να έχει εφαρμογή το άρθρο 53 ΚΦΕ λάβει χώρα μετά την 1η Ιουλίου 2020, και κατά το χρόνο της ανταλλαγής πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου 48Α ΚΦΕ, το εισόδημα που προκύπτει από την υπεραξία μεταβίβασης τίτλων απαλλάσσεται με βάση τις διατάξεις αυτές και δεν εφαρμόζεται πλέον το άρθρο 53 ΚΦΕ για το νομικό πρόσωπο μέτοχο της αποκτώμενης εταιρείας.

Σε περίπτωση που μεταβιβαστούν μεταγενέστερα τίτλοι που αποκτήθηκαν λόγω ανταλλαγής τίτλων βάσει του άρθρου 53 ΚΦΕ, για τους οποίους κατά το χρόνο της ανταλλαγής δεν πληρούντο οι προϋποθέσεις του άρθρου 48Α, το εισόδημα που προκύπτει από την υπεραξία της μεταβίβασης τίτλων απαλλάσσεται με βάση το άρθρο 48Α ΚΦΕ, εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου αυτού κατά το χρόνο μεταβίβασης, χωρίς να εφαρμόζεται το άρθρο 53 ΚΦΕ για αυτό το νομικό πρόσωπο μέτοχο της αποκτώμενης εταιρείας.

Συμπερασματικά, η ενσωμάτωση στο Ελληνικό φορολογικό δίκαιο της προαναφερθείσας Ευρωπαϊκής Οδηγίας δίνει μεγάλο φορολογικό πλεονέκτημα στις ελληνικές holding και σε μία εποχή που υπάρχει έντονο επενδυτικό ενδιαφέρον για πολλές αξιόλογες ελληνικές επιχειρήσεις. Η νέα αυτή πραγματικότητα κάνει την Ελληνική holding δελεαστικότερη σε σύγκριση με άλλες Ευρωπαϊκές χώρες, περισσότερο και από τις αντίστοιχες Κυπριακές και με τον τρόπο αυτό αποφεύγεται η ίδρυση στο εξωτερικό επίπλαστων εταιρειών που εγκυμονούσαν πολλαπλούς κινδύνους.

Δείτε το άρθρο και στo CAPITAL.GR

* Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της ARTION A.E. & Ιδρυτής του Ομίλου ARTION, Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.

Ο κ. Διονύσης Σαμόλης είναι Partner & Γενικός Διευθυντής της Artion A.E.

Ο κ. Γιώργος Τεριζής  είναι Senior Accountant της Artion. A.E.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)


Η διαχείριση των κόκκινων δανείων αγγίζει την αισχροκέρδεια?

Tου Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία της Νίκης Χατζοπούλου*

Είναι σε πλήρη εξέλιξη η προσπάθεια των funds και των εταιρειών διαχείρισης κόκκινων δανείων για την είσπραξη των αντίστοιχων απαιτήσεων. Από την πλευρά τους οι δανειολήπτες προσφεύγουν στη δικαιοσύνη για να προστατευθούν. Ήδη έχουν εκδοθεί αποφάσεις πρωτοβάθμιων Δικαστηρίων που είναι υπέρ των δανειοληπτών και σύντομα αναμένεται να κριθεί από τον Άρειο Πάγο το ζήτημα της νομιμοποίησης των εταιρειών διαχείρισης να ενεργούν πράξεις εκτέλεσης, συμπεριλαμβανομένης και της πτώχευσης.

Δανειζόμαστε το άρθρο 404 του ισχύοντος Ποινικού Κώδικα για την τοκογλυφία:

«1. Όποιος σε δικαιοπραξία για την παροχή οποιασδήποτε πίστωσης, ανανέωσής της ή παράταση της προθεσμίας πληρωμής εκμεταλλεύεται την οικονομική ανάγκη, την πνευματική αδυναμία, την κουφότητα ή την απειρία εκείνου που παίρνει την πίστωση, συνομολογώντας ή παίρνοντας για τον εαυτό του ή για τρίτον περιουσιακά ωφελήματα, που με βάση τις ειδικές περιστάσεις είναι προφανώς δυσανάλογα προς την παροχή του υπαιτίου ή συνομολογεί ή παίρνει για τον εαυτό του ή για τρίτον περιουσιακά ωφελήματα που υπερβαίνουν το κατά τον νόμο θεμιτό ποσοστό τόκου τιμωρείται με φυλάκιση έως τρία έτη ή χρηματική ποινή (…) 2. Αν ο υπαίτιος επιχειρεί κατ’ επάγγελμα τις τοκογλυφικές πράξεις της προηγούμενης παραγράφου τιμωρείται με φυλάκιση τουλάχιστον τριών ετών και χρηματική ποινή».

Τις τελευταίες ημέρες τα Μέσα Μαζικής Ενημέρωσης αναδεικνύουν περιπτώσεις ανατιμήσεων με πιθανή αισχροκέρδεια: πόσο θα ανατιμηθεί το ψωμί, τα ζυμαρικά και τα αγγούρια. Όμως, τα ΜΜΕ συστηματικά αποσιωπούσαν μέχρι πρότινος τις περιπτώσεις αισχροκέρδειας των Τραπεζών σε συνεργασία με τα funds.

Να σημειωθεί ότι μετά την αλλαγή του Ποινικού Κώδικα προ διετίας (ν. 4619/2019) το ποινικό αδίκημα της αισχροκέρδειας «εξαφανίστηκε» από τη λίστα των ποινικών αδικημάτων. Παραθέτουμε το άρθρο 405 που αφορούσε το ποινικό αδίκημα της αισχροκέρδειας υπό τον προϊσχύοντα Ποινικό Κώδικα «1. Όποιος, σχετικά με άλλες δικαιοπραξίες, εκτός από αυτές που αναφέρονται στο άρθρο 404 παρ. 1 (σ.σ. τοκογλυφία) και υπό τις ίδιες περιστάσεις, συνομολογεί ή παίρνει για τον εαυτό του ή για τρίτον περιουσιακά ωφελήματα που υπερβαίνουν την αξία της δικής του παροχής τόσο ώστε ανάλογα με τις ειδικές περιστάσεις να βρίσκονται σε προφανή δυσαναλογία προς αυτήν τιμωρείται, αν το πράττει κατ’ επάγγελμα ή κατά συνήθεια, με φυλάκιση τουλάχιστον τριών μηνών και με χρηματική ποινή». Επίσης, η κατ’ επάγγελμα τοκογλυφία από κακούργημα έγινε πλημμέλημα.

Οι Τράπεζες στο πλαίσιο της εξυγίανσης των ισολογισμών τους με το σχέδιο «Ηρακλής» μεταβιβάζουν κόκκινα δάνεια με ελάχιστη αξία και στη συνέχεια απαιτούν την εξόφληση του δανείου από τον οφειλέτη στο ακέραιο με έντοκη διευκόλυνση μικρότερου ή μεγαλύτερου χρόνου. Σε άλλες περιπτώσεις, ανάλογα με τα περιουσιακά στοιχεία του οφειλέτη, επιδιώκουν την είσπραξή τους στο 40-90% της αξίας τους. Με λίγα λόγια στοχεύουν σε κερδοφορία 600 έως 1000% και φυσικά ο δυστυχής δανειολήπτης δεν έχει καμία δυνατότητα αντίδρασης.

Το φαινόμενο αυτό αιτιολογείται από την πλευρά των funds με το επιχείρημα ότι πολλά δάνεια μπορεί μην εισπραχθούν ποτέ, όμως αυτή η τακτική δεν μπορεί να βάζει στο ίδιο τσουβάλι όλους τους οφειλέτες, ειδικά αυτούς που έχουν εμπράγματες εξασφαλίσεις στα δάνειά τους.

Ένα ακόμη δύσοσμο φαινόμενο παρατηρείται: η μεταφορά των δανείων στις εταιρείες διαχείρισης μοιάζει σαν να βγάζει χρήματα από τη μία τσέπη και να τα βάζει στην άλλη. Οι ίδιοι υπάλληλοι των Τραπεζών που διαχειρίζονται τα δάνεια συνεχίζουν να τα διαχειρίζονται και στα funds. Το μόνο που αλλάζει ο υπάλληλος που μεταφέρεται από την Τράπεζα στο fund είναι η επαγγελματική του κάρτα.

Ωστόσο, το τελευταίο χρονικό διάστημα έχουν εκδοθεί αρκετές δικαστικές αποφάσεις με τις οποίες αναστέλλεται η έκδοση απόφασης επί αιτήσεων κήρυξης σε πτώχευση των δανειοληπτών, που υποβάλλονται από τα funds, έως ότου εκδοθεί απόφαση της ολομέλειας του Αρείου Πάγου (αναμένεται εντός του ερχόμενου έτους) σχετικά με τη νομιμοποίηση των εταιρειών διαχείρισης να ενεργούν πράξεις εκτέλεσης, συμπεριλαμβανομένης και της πτώχευσης (βλ. ενδεικτικά την υπ’ αριθ. 279/2022 Ειρηνοδικείου Αθηνών – Εκούσια Δικαιοδοσία1)

Πιστεύουμε ότι οι δανειολήπτες θα πρέπει να προσφύγουν στοχευμένα στην δικαιοσύνη, διότι για το ποινικό αδίκημα της τοκογλυφίας δεν προβλέπεται αυτεπάγγελτη δίωξη. Επίσης, οι αρχές οφείλουν να παρέμβουν γιατί τα πράγματα σοβαρεύουν και η κοινωνία δεν αντέχει απροκάλυπτα εγκλήματα. Το αφήγημα ότι το σχέδιο «Ηρακλής» έχει διπλό όφελος για τις μεν Τράπεζες όσον αφορά την εξυγίανση των ισολογισμών τους και για τον δε δανειολήπτη την επίτευξη βιώσιμης συμφωνίας για το δάνειό του με μία εταιρεία που διαχειρίζεται το δάνειο και μπορεί να διαπραγματευθεί έχει ήδη αρχίσει να εμφανίζει ρωγμές. Φαίνεται ότι το όλο σχέδιο ουδόλως ωφελεί τον οφειλέτη, αλλά βγάζει υπερπολλαπλάσια υπεραξία για τις Τράπεζες και τα funds που ανακυκλώνοντας το ίδιο χρήμα αυξάνουν τους κέρδη τους με μόνους χαμένους τελικά τους δανειολήπτες με τα ενυπόθηκα δάνεια που προσπάθησαν να ορθοποδήσουν και να καταστήσουν τις επιχειρήσεις τους βιώσιμες. Μέχρι πότε όμως; Δεν θα δικαστούν αυτά τα εγκλήματα;

—————————————-

[1] Ευχαριστούμε τη δικηγορική εταιρεία «Σεραφείμ Σωτηριάδης και Συνεργάτες» για την αποστολή της απόφασης, που εκδόθηκε στο πλαίσιο υπόθεσης εντολέως της ως άνω δικηγορικής εταιρείας.

Δείτε το άρθρο και στo CAPITAL.GR

* Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της ARTION A.E. & Ιδρυτής του Ομίλου ARTION, Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.

H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)


Παραγραφή φορολογικών υποθέσεων μέχρι 31.12.2022

Tου Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία της Νίκης Χατζοπούλου*

Πλησιάζοντας προς το τέλος του έτους θα θέλαμε να αναφερθούμε στην παραγραφή των φορολογικών υποθέσεων. Τις ημέρες αυτές οι αρμόδιες Φορολογικές Αρχές (ΔΟΥ, ΣΔΟΕ, ΚΕΦΟΜΕΠ, ΚΕΜΕΕΠ, Ελεγκτικά Κέντρα) κοινοποιούν τα πορίσματα των διενεργηθέντων φορολογικών ελέγχων μαζί με τις πράξεις προσδιορισμού φόρου. Στο παρόν άρθρο θα θέλαμε να καταγράψουμε ορισμένα βασικά στοιχεία για την παραγραφή και τις διαδικασίες που διέπουν τους φορολογικούς ελέγχους.

Είναι γνωστό ότι καταρχήν το δικαίωμα του Δημοσίου για διενέργεια φορολογικού ελέγχου είναι η πενταετία, με σημείο αφετηρίας που ποικίλει ανάλογα με το φορολογικό αντικείμενο. Παραδείγματος χάριν, για το εισόδημα η πενταετής προθεσμία εκκινεί από τη λήξη του έτους εντός του οποίου λήγει η προθεσμία υποβολής δήλωσης, άρα 31.12.2022 παραγράφεται η διαχειριστική χρήση 2016, ενώ όσον αφορά τα τέλη χαρτοσήμου, στις 31.12.2021 παραγράφονται τα τέλη από σύμβαση δανείου που συνάφθηκε το 2017 (άρα για σύμβαση του 2016 το χαρτόσημο έχει παραγραφεί), καθώς η υποχρέωση χαρτοσήμανσης ήταν (μέχρι και πρόσφατα) 5 ημέρες από την υπογραφή της σύμβασης. Εξαίρεση αποτελεί το χαρτόσημο δοσοληπτικών λογαριασμών, για το οποίο η παραγραφή είναι πενταετής από την ημερομηνία δημοσίευσης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, πχ. ημεδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα με φορολογικό έτος που λήγει στις 31/12/2016, ολοκληρώνει την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων μέχρι την 30/06/2017. Η καταληκτική ημερομηνία εμπρόθεσμης απόδοσης των τελών χαρτοσήμου δοσοληπτικών λογαριασμών είναι η 15/07/2017, κατά συνέπεια ημερομηνία παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου να επιβάλει τέλη χαρτοσήμου είναι η 31/12/2022.

Στο πλαίσιο αυτό, τις τελευταίες ημέρες έχουν ενταθεί οι έλεγχοι των φορολογικών υποθέσεων που αφορούν το φορολογικό έτος 2016 (1/1/2016 – 31/12/2016), διότι παραγράφονται στο τέλους του τρέχοντος έτους (31/12/2022). Στη πράξη όμως, παραγράφονται στις 10 Δεκεμβρίου (10/12/2022), τελευταία ημέρα κοινοποίησης του προσωρινού φύλλου ελέγχου (Σημείωμα Διαπιστώσεων Ελέγχου και προσωρινές πράξεις προσδιορισμού φόρου), διότι εκ του νόμου (με βάση το άρθρο 28 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας – Ν. 4174/2013) δίδεται περιθώριο είκοσι ημερών (20 ημέρες) στον κάθε φορολογούμενο, ούτως ώστε να έχει τη δυνατότητα να απαντήσει και να τεκμηριώσει τα πιθανά σφάλματα που προκύπτουν κατά τη διαδικασία του ελέγχου.

Με την παρέλευση του εικοσαημέρου, η ελεγκτική αρχή έχει ένα μήνα προκειμένου να επεξεργαστεί τα νέα στοιχεία και να κοινοποιήσει την  «Έκθεση Ελέγχου Προσδιορισμού Φόρου» καθώς και τις οριστικές καταλογιστικές πράξεις. Από τη στιγμή της κοινοποίησης και μετά, το ποσό που έχει προκύψει, βεβαιώνεται στις οφειλές του φορολογούμενου. Ο ελεγχόμενος έχει στη διάθεσή του 30 ημέρες προκειμένου να καταθέσει Ενδικοφανή Προσφυγή ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών, η οποία μέσα σε  διάστημα 120 ημερών έχει την υποχρέωση να εξετάσει τους ισχυρισμούς του ελεγχόμενου και είτε να τους αποδεχθεί, είτε να τους απορρίψει.

Μετά την παρέλευση των 120 ημερών και στην περίπτωση που η Δ.Ε.Δ. δεν έχει λάβει θέση, η προσφυγή θεωρείται σιωπηρώς απορριπτέα και ο φορολογούμενος θα πρέπει να αποφασίσει εάν θα ακολουθήσει τη δικαστική οδό ή θα εξοφλήσει το φόρο που έχει επιβληθεί.

Καταληκτικά, θα θέλαμε να υπενθυμίσουμε ότι με τον ν. 4714/2020 (άρθρο 16) συστάθηκε η Επιτροπή Εξώδικης Επίλυσης Φορολογικών Διαφορών, έργο της Επιτροπής είναι η εξώδικη επίλυση των εκκρεμών ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας και των Τακτικών Διοικητικών Δικαστηρίων φορολογικών διαφορών. Ήδη έχει παραταθεί η αρμοδιότητά της για υποθέσεις που ήταν εκκρεμείς ενώπιον των δικαστηρίων έως και την 29.7.2022, με δικαίωμα υποβολής αίτησης από τον φορολογούμενο έως και την 30.12.2022. Μεταξύ άλλων, μέσα από αυτή την διαδικασία, μπορεί ο φορολογούμενος να επιλύσει συμβιβαστικά την διαφορά του με τη Φορολογική Αρχή επιτυγχάνοντας έκπτωση έως και 75% σε πρόσθετους φόρους, πρόστιμα και προσαυξήσεις. Ωστόσο, για την προσφυγή ενώπιον της Επιτροπής απαιτείται να έχουν ακολουθηθεί όλα τα προηγούμενα βήματα (εμπρόθεσμη ενδικοφανής προσφυγή, εμπρόθεσμη δικαστική προσφυγή), γι’ αυτό και είναι σημαντικό ακολουθούνται από τον φορολογούμενο οι νόμιμες διαδικασίες, ώστε να μην απωλέσει μελλοντικά κάποιο δικαίωμά του.

Δείτε το άρθρο και στo CAPITAL.GR

* Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της ARTION A.E. & Ιδρυτής του Ομίλου ARTION, Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.

H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)


Συμπληρωματικά στοιχεία του ΣΔΟΕ και της Οικονομικής Αστυνομίας παρατείνουν την παραγραφή?

Tου Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία τoυ Διονύση Σαμόλη και της Νίκης Χατζοπούλου*

Δεν αρκεί μία πληροφοριακή έκθεση είτε από το ΣΔΟΕ είτε από την Διεύθυνση Οικονομικής Αστυνομίας, ώστε να θεωρηθεί ότι συντρέχει περίπτωση παράτασης της παραγραφής φορολογικών υποθέσεων στην δεκαετία λόγω ύπαρξης συμπληρωματικών στοιχείων. Το ίδιο ισχύει και για την ανώνυμη καταγγελία.

Σε προηγούμενη αρθρογραφία μας είχαμε αναδείξει το θέμα των συμπληρωματικών στοιχείων όσον αφορά τους τραπεζικούς λογαριασμούς, αλλά και στο πλαίσιο της  ανακατανομής αρμοδιοτήτων μεταξύ των ελεγκτικών οργάνων. Στο παρόν άρθρο θα σταθούμε στην περίπτωση της πληροφοριακής έκθεσης του Τμήματος Προστασίας Δημόσιας Περιουσίας της Διεύθυνσης Οικονομικής Αστυνομίας, με αφορμή την υπ’ αριθ. 2965/2022 απόφαση της ΔΕΔ Αθήνας.

Όπως είναι γνωστό και με βάση τον προϊσχύοντα Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994) αλλά και με βάση τον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4174/2013), η παραγραφή του δικαιώματος του Δημοσίου για διενέργεια φορολογικού ελέγχου είναι πενταετής. Ωστόσο, κατ’ εξαίρεση και σε περίπτωση που προκύπτουν μετά την πενταετία “συμπληρωματικά στοιχεία” η προθεσμία παραγραφής ανάγεται σε δεκαετία.

Ο όρος “συμπληρωματικά στοιχεία” αποτελεί μία αόριστη νομική έννοια, που δεν ορίζεται ρητά στην νομοθεσία, αλλά κρίνεται κατά περίπτωση με βάση τα συγκεκριμένα πραγματικά περιστατικά και σύμφωνα με την εκτίμηση της εκάστοτε φορολογικής αρχής και εντεύθεν του αρμόδιου δικαστηρίου, εφόσον η υπόθεση ακολουθήσει τη δικαστική οδό.

Στην προκειμένη περίπτωση, στο πλαίσιο της ως άνω απόφασης ΔΕΔ, αιτία ελέγχου απετέλεσε μία πληροφοριακή έκθεση του Τμήματος Προστασίας Δημόσιας Περιουσίας της Διεύθυνσης Οικονομικής Αστυνομίας, στην οποία αναφέρεται ότι: ‘‘στην Οικονομική Αστυνομία περιήλθε μήνυμα ηλεκτρονικής αλληλογραφίας από τον χρήστη της διεύθυνσης ηλεκτρονικού ταχυδρομείου ……………., σύμφωνα με το οποίο το φυσικό πρόσωπο υπό στοιχεία «………….» υπάλληλος του Υπουργείου Χωροταξίας, εισέπραττε χρήματα για λογαριασμό της εταιρείας με την επωνυμία«………..», της οποίας διαχειριστής ήταν η σύζυγος του ελεγχόμενου, ……., με ειδίκευση στην συγγραφή και πώληση πτυχιακών – μεταπτυχιακών και διδακτορικών εργασιών. Σημειώνεται ότι η εν λόγω εταιρεία ελέγχεται επίσης από την υπηρεσίας μας κατόπιν της υΠ αρίθ…………../2021 εντολής ελέγχου. Σύμφωνα με την καταγγελία ο…………………. ………….. φέρεται ότι λάμβανε φακέλους με χρηματικά ποσά μέσω της εταιρείας παροχής ταχυδρομικών υπηρεσιών «………..» για τα οποία δεν εκδίδονταν φορολογικά παραστατικά.” Συγκεκριμένα, στο ως άνω μήνυμα ηλεκτρονικής αλληλογραφίας αναφέρεται ότι: “Στην …………. καταφθάνουν φάκελοι στο όνομά του, εντός των οποίων βρίσκεται ένα περιοδικό και κρυμμένα στις σελίδες του, κυρίως τυλιγμένα σε αλουμινόχαρτο ή σε carbon για την ανίχνευση τους, βρίσκονται τα χρήματα. Φυσικά δεν δίνεται καμία απόδειξη για αυτά τα χρήματα που λαμβάνει. Αυτό γίνεται σίγουρα από τον Ιανουάριο του 2013 με έξαρση το τελευταίο δίμηνο (Οκτώβριο-Νοέμβριο) και πιθανότατα και τα προηγούμενα χρόνια”.

Με αφορμή, λοιπόν, την ως άνω έκθεση του Τμήματος Προστασίας Δημόσιας Περιουσίας της Διεύθυνσης Οικονομικής Αστυνομίας, η αρμόδια ΔΟΥ διενήργησε έλεγχο και καταλόγισε φόρους για τις χρήσεις 2011,2012 και 2013.

Ωστόσο, η ΔΕΔ έκρινε βάσιμο των ισχυρισμό των προσφευγόντων περί παραγραφής κρίνοντας ότι εσφαλμένα η αρμόδια φορολογική αρχή, έλαβε ως συμπληρωματικό στοιχείο την ανώνυμη καταγγελία [στην οικεία έκθεση καθώς και στη πληροφοριακή έκθεση ελέγχου της Οικονομικής Αστυνομίας δεν αναφέρεται όνομα καταγγέλλοντος] και προχώρησε σε έλεγχο των διαχειριστικών χρήσεων 2011 – 2013. Η ως άνω κρίση της ΔΕΔ βασίστηκε μεταξύ άλλων και στη νομολογία του ΣτΕ, σύμφωνα με την οποία δεν αποτελούν «συμπληρωματικά στοιχεία» κατά την παραπάνω έννοια (i) το σύνολο των πρωτογενών καταθέσεων του αναιρεσείοντος που εμφανίζονταν σε πληροφοριακή έκθεση ελέγχου φορολογίας εισοδήματος του Σ.Δ.Ο.Ε., με την οποία έγινε επεξεργασία των στοιχείων που προέκυπταν από τις τραπεζικές καταθέσεις, με αντιπαραβολικό έλεγχό τους με τα βιβλία και στοιχεία καθώς και τις δηλώσεις φόρου εισοδήματος του αναιρεσείοντος, και (ii) ανώνυμη καταγγελία και σχετικό πληροφοριακό δελτίο του Σ.Δ.Ο.Ε., με το οποίο ζητήθηκε να διενεργηθεί έλεγχος για φοροδιαφυγή ορισμένων προσώπων.

Εν κατακλείδι, το ζήτημα της παραγραφής έχει απασχολήσει τους φορολογούμενους, αλλά και τους επιστήμονες του κλάδου πολύ εκτεταμένα. Στο πεδίο αυτό έχουν επέλθει πολλές και σημαντικές αλλαγές τα τελευταία χρόνια, τόσο σε νομοθετικό όσο και σε νομολογιακό επίπεδο. Στους φορολογικούς ελέγχους, το θέμα της παραγραφής είναι μείζων, καθώς όταν επιχειρεί μία φορολογική αρχή να διεξαγάγει έλεγχο και να καταλογίσει φόρο για διαχειριστική χρήση πέραν της πενταετίας, θα πρέπει καταρχήν να έχει θεμελιώσει ότι έχει το σχετικό δικαίωμα, με το σκεπτικό ότι η υπόθεση εμπίπτει σε κάποια από τις εξαιρέσεις του κανόνα της πενταετούς παραγραφής.

Δείτε το άρθρο και στo CAPITAL.GR

* Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της ARTION A.E. & Ιδρυτής του Ομίλου ARTION, Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.

Ο κος Διονύσης Σαμόλης είναι Partner και Γενικός Διευθυντής της Artion. A.E.

H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)


Γονικές Παροχές και Κοινοί Τραπεζικοί Λογαριασμοί

Tου Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία τoυ Γιώργου Αντωνίου και της Νίκης Χατζοπούλου*

Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του πεντηκοστού έκτου άρθρου του ν. 4839/2021 τροποποιήθηκε το άρθρο 44 του Κώδικα διατάξεων φορολογίας κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών και κερδών από τυχερά παίγνια, ο οποίος κυρώθηκε με το πρώτο άρθρο του ν. 2961/2001 (Α’266) που ισχύουν από 1.10.2021, αυξήθηκε το αφορολόγητο ποσό δωρεών και γονικών παροχών περιουσιακών στοιχείων και μετρητών για τους δικαιούχους της Α’ κατηγορίας της παρ. 1 του άρθρου 29 του ν. 2961/2001 σε οχτακόσιες χιλιάδες (800.000) ευρώ από εκατόν πενήντα χιλιάδες (150.000) ευρώ που ίσχυε.

Τα ανωτέρω εφαρμόζονται για δωρεές και γονικές παροχές, οι οποίες συστήνονται από την 1η.10.2021 και αφορούν τις ακόλουθες κατηγορίες δικαιούχων οι οποίοι εντάσσονται στην Α’ κατηγορία παρ. 1 του άρθρου 29 του ν. 2961/2001, δηλαδή αφορά τους συζύγους, πρόσωπα που έχουν συνάψει σύμφωνο συμβίωσης, παιδιά, εγγόνια και γονείς. Για τις δωρεές μεταξύ των λοιπών κατηγοριών και τρίτων ισχύει η παλιά κλίμακα, το ίδιο και για τις κληρονομιές.

Το όριο αυτό αφορά τόσο την ακίνητη περιουσία όσο και την κινητή περιουσία, ενδεικτικά, αφορά ακίνητα, χρηματικά ποσά, μετοχές, καθώς και τη γονική παροχή ή δωρεά χρηματικών ποσών προς τα ως άνω πρόσωπα, η οποία διενεργείται με μεταφορά χρημάτων μέσω χρηματοπιστωτικών ιδρυμάτων.

Εφόσον η φορολογητέα αξία του περιουσιακού στοιχείου το οποίο αφορά η γονική παροχή ή που δωρίζεται υπερβαίνει τις 800.000 ευρώ, επιβάλλεται φόρος με ενιαίο συντελεστή 10% για την υπερβάλλουσα αξία, μετά την αφαίρεση του αφορολόγητου ποσού.

Επειδή από την δημοσίευση του νόμου αυτού πολλοί φορολογούμενοι προέβησαν σε λανθασμένη κατανόηση του περιεχομένου της διάταξης και πραγματοποίησαν μεταφορές ή καταθέσεις ποσών για τα οποία δεν μπορούσε να χορηγηθεί η σχετική απαλλαγή, καθώς δεν συνέτρεχαν οι εκ του νόμου προϋποθέσεις, εκδόθηκε η υπ’ αριθ. 2077/2022 Εγκύκλιος με την οποία διευκρινίστηκε ποιες τραπεζικές κινήσεις εμπίπτουν στην απαλλαγή:

  • κοινοί λογαριασμοί: η μεταφορά χρηματικού ποσού από ατομικό λογαριασμό του γονέα/δωρητή ή κοινό λογαριασμό αυτού με το τέκνο/δωρεοδόχο ή τρίτο πρόσωπο σε ατομικό λογαριασμό του τέκνου/δωρεοδόχου ή σε άλλο κοινό λογαριασμό του τέκνου/δωρεοδόχου με τον ίδιο τον παρέχοντα/δωρητή ή τρίτο πρόσωπο.
  • επιταγές: η έκδοση τραπεζικής επιταγής από τον γονέα/δωρητή με χρέωση ατομικού τραπεζικού λογαριασμού αυτού ή κοινού με το τέκνο/δωρεοδόχο ή τρίτο πρόσωπο (και όχι η έκδοση επιταγής με κατάθεση μετρητών) και η κατάθεση της επιταγής αυτής σε ατομικό λογαριασμό του τέκνου/δωρεοδόχου ή σε άλλο κοινό λογαριασμό του τέκνου/δωρεοδόχου με τον ίδιο το γονέα/δωρητή ή τρίτο πρόσωπο.
  • ανάληψη και κατάθεση: Μεταφορά χρημάτων μέσω χρηματοπιστωτικών ιδρυμάτων συνιστά και η ανάληψη χρηματικού ποσού από ατομικό ή κοινό τραπεζικό λογαριασμό του γονέα/δωρητή και η κατάθεση του ίδιου ποσού εντός τριών (3) εργάσιμων ημερών σε λογαριασμό του τέκνου/δωρεοδόχου ή σε κοινό λογαριασμό του τέκνου/δωρεοδόχου με τον ίδιο τον γονέα/δωρητή ή τρίτο πρόσωπο, εφόσον η γονική παροχή ή δωρεά του χρηματικού ποσού (δηλαδή η ανάληψη και η κατάθεση του ίδιου χρηματικού ποσού) πραγματοποιήθηκε από την 1η.10.2021 μέχρι και την 9η.9.2022 (άρθρο 175 v 4972/2022).  Η ανωτέρω προθεσμία των τριών (3) εργάσιμων ημερών αρχίζει από την επόμενη εργάσιμη ημέρα από την ημέρα κατά την οποία πραγματοποιήθηκε η ανάληψη του χρηματικού ποσού από ατομικό ή κοινό τραπεζικό λογαριασμό του γονέα/δωρητή. Μάλιστα, στις περιπτώσεις γονικών παροχών/δωρεών, για τις οποίες υπολογίστηκε ο φόρος αυτοτελώς με συντελεστή 10% (χωρίς αφορολόγητο ποσό), πραγματοποιείται νέα εκκαθάριση του φόρου μετά από αίτηση του φορολογουμένου σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 63Β του Κ.Φ.Δ. με τη συνυποβολή των απαιτούμενων δικαιολογητικών που αποδεικνύουν τη συνδρομή των ανωτέρω προϋποθέσεων.
  • έμμεσες δωρεές/γονικές  παροχές: Στο πλαίσιο αυτό, σε περίπτωση μεταφοράς χρηματικού ποσού από λογαριασμό του γονέα/δωρητή σε λογαριασμό του εργολάβου/κατασκευαστή/πωλητή, η οποία δύναται να γίνει και με έκδοση τραπεζικής επιταγής, για την καταβολή του τιμήματος αγοράς ακινήτου από το τέκνο/δωρεοδόχο, πρόκειται για γονική παροχή/δωρεά μεταξύ προσώπων της Α’ κατηγορίας και ο υπολογισμός του φόρου γίνεται με την ευνοϊκή ρύθμιση (αφορολόγητο ποσό 800.000 ευρώ και 10% για το υπερβάλλον), καθώς, αν και η μεταφορά γίνεται μεταξύ τρίτων προσώπων, μεσολαβεί η γονική παροχή/δωρεά προς το τέκνο/δωρεοδόχο, ο οποίος είναι και ο αγοραστής/υπόχρεος για την καταβολή του τιμήματος. Στην περίπτωση αυτή, εφόσον η καταβολή του τιμήματος αγοράς ακινήτου από το τέκνο/δωρεοδόχο με τον τρόπο αυτόν προκύπτει από το συμβολαιογραφικό έγγραφο ή από άλλη συμφωνία των μερών, προσκομίζεται και το σχετικό έγγραφο με την υποβολή της δήλωσης γονικής παροχής/δωρεάς. Το αυτό ισχύει και στην περίπτωση μεταφοράς χρηματικού ποσού στον πωλητή για την αγορά οχήματος από το τέκνο/δωρεοδόχο, εφόσον προσκομίζεται η άδεια κυκλοφορίας στο όνομα του τελευταίου καθώς και στην περίπτωση μεταφοράς χρηματικού ποσού σε τραπεζικό λογαριασμό εταιρείας για την αύξηση κεφαλαίου αυτής, εφόσον προσκομίζονται στοιχεία ότι αυτή πραγματοποιήθηκε και ολόκληρο το μεταφερόμενο ποσό διατέθηκε για την προσαύξηση του ποσοστού συμμετοχής του τέκνου/δωρεοδόχου στην εταιρεία.

Παρά τα ανωτέρω, θα πρέπει να επιστήσουμε την προσοχή στα ακόλουθα, σε πιθανές δηλαδή καταστρατηγήσεις :

  • Η ανάληψη χρηματικού ποσού από κοινό λογαριασμό από συνδικαιούχο αυτού, ο οποίος δεν έχει συνεισφέρει στον λογαριασμό και χρησιμοποιεί το χρηματικό ποσό για λογαριασμό του, θεωρείται δωρεά.

Παράδειγμα:

Κοινός λογαριασμός Α (πατέρας) με Δ (τρίτο πρόσωπο) στον οποίο λογαριασμό, το υπόλοιπο προέρχεται αποκλειστικά από εισοδήματα του Δ. Δεν μπορεί ο Α να κάνει μεταφορά σε άλλο κοινό λογαριασμό του Α με τον Β (γιο του Α) και να τύχει της απαλλαγής. Η πράξη αυτή θεωρείται δωρεά από τον Δ στον Α και υπόκειται σε φόρο 40%, καθώς ο Α με τον Δ δεν έχουν συγγενική σχέση.

  • Η δυνατότητα του γονέα/δωρητή να πραγματοποιήσει χρηματική γονική παροχή/δωρεά προς το τέκνο/δωρεοδόχο δεν ελέγχεται κατά το στάδιο της υποβολής της δήλωσης (δεν υπάρχει υποχρέωση συνυποβολής δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος παρελθόντων ετών κ.λπ.) αλλά κατά τον έλεγχο.

Παράδειγμα:

Ένας ελεύθερος επαγγελματίας έχει δηλώσει κέρδη συνολικών ποσών 100.000 ευρώ από την αρχή της δραστηριότητάς του, αλλά διαθέτει ποσό 300.000 ευρώ στον τραπεζικό του λογαριασμό που δεν έχει φορολογηθεί, τότε κατά την γονική παροχή δεν θα ελεγχθεί η ικανότητα του δωρεοδόχου, αλλά αυτό μπορεί μεταγενέστερα να ελεγχθεί και κατά πάσα πιθανότητα θα ελεγχθεί.

  • Στην περίπτωση που πραγματοποιήθηκε μεταφορά χρηματικού ποσού προς κοινό λογαριασμό του τέκνου/δωρεοδόχου με τρίτο πρόσωπο, η αποδεδειγμένη «χρήση» του χρηματικού ποσού της γονικής παροχής/δωρεάς από το τέκνο/δωρεοδόχο και όχι από το τρίτο πρόσωπο αποτελεί αντικείμενο ελέγχου και, στην περίπτωση που αποδεικνύεται η «χρήση» του χρηματικού ποσού από το τρίτο πρόσωπο, επιβάλλεται αναλόγως ο οικείος φόρος δωρεάς.

Τέλος, επισημαίνουμε ότι πέρα από τα ανωτέρω οποιαδήποτε κίνηση που στοχεύει στην καταστρατήγηση των σχετικών διατάξεων μπορεί να ελεγχθεί και να κριθεί ότι συνιστά τεχνητή διευθέτηση σύμφωνα με το άρθρο 38 του ν. 4174/2013, οπότε και επιβάλλεται ο αναλογούν φόρος.

 

Δείτε το άρθρο και στo CAPITAL.GR

* Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της ARTION A.E. & Ιδρυτής του Ομίλου ARTION, Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.

Ο κος Γιώργος Αντωνίου είναι Senior Accountant & Partner της Artion. A.E.

H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)


Καταστροφή αποθεμάτων και φορολογικές προεκτάσεις

του Γιώργου Δαλιάνη με τη συνεργασία της Mαρίας Πουρνιά*

Το ξεκαθάρισμα των αποθηκών των επιχειρήσεων από ακατάλληλα, ληγμένα, κατεστραμμένα αποθέματα (εμπορεύματα, πρώτες και βοηθητικές ύλες, αναλώσιμα κλπ) αλλά και η καταστροφή των αποσβεσθέντων και μη χρησιμοποιούμενων πάγιων περιουσιακών στοιχείων είναι μία διαδικασία που γίνεται ανά τακτικά διαστήματα και αποτελεί κομμάτι της επιχρισηματικής δραστηριότητας. Στο παρόν άρθρο θα θέλαμε να καταγράψουμε τα βασικά σημεία που αφορούν την καταστροφή αποθεμάτων.

Επειδή η καταστροφή των ανωτέρω επηρεάζει το ετήσιο οικονομικό αποτέλεσμα διότι η προκύπτουσα ζημία αναγνωρίζεται φορολογικά, θα πρέπει να ακολουθηθεί μια συγκεκριμένη διαδικασία.

Πριν την οριστική καταστροφή των αποθεμάτων, οι εταιρείες δύνανται με βάση το άρθρο 18 του νόμου των ΕΛΠ (Ν.4308/2014)  να απομειώσουν την αξία των αποθεμάτων τους. Τα απαξιωθέντα αυτά εμπορεύματα μπορούν να παραμείνουν στα λογιστικά βιβλία της εταιρείας για μεγάλο χρονικό διάστημα μέχρι την απόφαση για οριστική καταστροφή τους. Οι επιχειρήσεις μετά την αρχική απόκτηση των αποθεμάτων και την καταχώρηση στα λογιστικά βιβλία της οντότητας, αποτιμούν στην κατ’ είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ της αξίας κτήσης και της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας ή ακόμη και στην αξία του ενός λεπτού (0,01€) (άρθρο 20 παρ. 6 των ΕΛΠ Ν.4308/2014), ώστε να διασφαλίζεται ότι τα αποθέματα παρουσιάζονται πάντοτε σε ποσό που είναι ανακτήσιμο.

Σύμφωνα με την παράγραφο 20.6.2 της Οδηγίας εφαρμογής του ν.4308/2014  «όταν η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι μικρότερη του κόστους κτήσης των αποθεμάτων, η διαφορά (ζημιά) επιβαρύνει το κόστος πωληθέντων στην κατάσταση αποτελεσμάτων. Ωστόσο, όταν η ζημία απομείωσης είναι σημαντική, για την εύλογη παρουσίαση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, η ζημιά αυτή μπορεί να μην επιβαρύνει το κόστος πωλήσεων αλλά να ενσωματώνεται στο κονδύλι «Απομειώσεις περιουσιακών στοιχείων», με κατάλληλη γνωστοποίηση στο προσάρτημα.»

Περαιτέρω, ένα λεπτό σημείο που χρήζει ιδιαίτερης προσοχής πριν την λήψη της απόφασης  καταστροφής των ακατάλληλων αποθεμάτων είναι οι σχετικές διατάξεις της νομοθεσίας για την προστασία του περιβάλλοντος. Οι επιχειρήσεις πριν προβούν στην καταστροφή θα πρέπει να μελετούν την σχετική νομοθεσία ανάλογα με το είδος των καταστρεφόμενων στοιχείων και να απευθύνονται για την καταστροφή αυτών σε αδειοδοτημένες εταιρίες διαχείρισης αποβλήτων και ανακύκλωσης. Αποθέματα που διέπονται από τις προαναφερόμενες διατάξεις είναι  για παράδειγμα ηλεκτρονικοί υπολογιστές, τηλεοράσεις, μπαταρίες, λάδια-λίπη, φάρμακα και γενικά υλικά που προκαλούν καταστροφή στο περιβάλλον.

Με βάση τα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα δεν προβλέπεται ειδικό φορολογικό στοιχείο για την απόδειξη της καταστροφής  των αποθεμάτων. Ειδικό στοιχείο δεν προβλεπόταν ούτε από τις διατάξεις του Π.Δ. 186/1992 ούτε μετέπειτα από τον ΚΦΑΣ.  Όπως ορίζεται από τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 5 των ΕΛΠ, η κάθε συναλλαγή – γεγονός πρέπει να τεκμηριώνεται με τα κατάλληλα δικαιολογητικά

«Κάθε συναλλαγή και γεγονός που αφορά την οντότητα τεκμηριώνεται με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια). Τα παραστατικά αυτά εκδίδονται είτε από την οντότητα είτε από τους συναλλασσόμενους με αυτήν είτε από τρίτους, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν. Τα παραστατικά αναφέρουν όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την ασφαλή ταυτοποίηση κάθε μίας συναλλαγής ή γεγονότος, και σε κάθε περίπτωση όσα ορίζει ο παρών νόμος.»

Κατά συνέπεια θα πρέπει μέσω του νόμιμου δικαιολογητικού στοιχείου να ενημερωθούν τα λογιστικά αρχεία της επιχείρησης.

Ένα τέτοιο νόμιμο δικαιολογητικό στοιχείο είναι το «Πρωτόκολλο καταστροφής αποθεμάτων» που στο οποίο περιγράφονται αναλυτικά τα καταστρεφόμενα αποθέματα – πάγια, οι ποσότητες αυτών και γίνεται αναφορά στην αιτία της καταστροφής τους. Λόγω ενδεχόμενου ελέγχου, η καταγραφή πρέπει να είναι λεπτομερής ώστε να μην μπορεί να αμφισβητηθεί.

Η Διοίκηση (π.χ. Διοικητικό Συμβούλιο, Διαχειριστής κλπ.) της επιχείρησης αποφασίζει την καταστροφή των αποθεμάτων της, την ώρα και τον τόπο της καταστροφής και ορίζει την σχετική επιτροπή που θα διεκπεραιώσει την διαδικασία.

Το πρωτόκολλο συντάσσεται από την επιτροπή της επιχείρησης που διενεργεί την καταστροφή και έχει συγκροτηθεί για το λόγο αυτό με απόφαση των νομίμων οργάνων της. Συνήθως απαρτίζεται από κάποιο μέλος της Διοίκησης ή εκπρόσωπό του, τον υπεύθυνο Λογιστηρίου και τον Αποθηκάριο.

Με βάση την υπ’ αριθμό 1091898/608/0015/11.10.2007 απάντηση του Υπουργείου Οικονομικών, δεν υφίσταται υποχρέωση από την επιχείρηση να γνωστοποιήσει στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. την καταστροφή των αποθεμάτων τον τόπο και την ώρα που θα ολοκληρωθεί η διαδικασία όπως προέβλεπαν παλιότερες διατάξεις.

Αξίζει να σημειώσουμε εδώ πως νομολογιακά έχει κριθεί ότι το πρωτόκολλο καταστροφής δεν αποτελεί από μόνο του αμάχητο τεκμήριο ως προς την ακρίβεια του περιεχομένου του και για το λόγο αυτό θέτουμε ως παράδειγμα την ΔΕΔ Α 1777/2020, όπου το πρωτόκολλο καταστροφής της επιχείρησης και η όλη διαδικασία καταστροφής των αποθεμάτων δεν έγινε αποδεκτή. Η απορριπτική απόφαση της ΔΕΔ επιβεβαιώνει την θέση μας ότι η κάθε επιχείρηση πρέπει να ακολουθεί προσεκτικά την διαδικασία για την καταστροφή των αποθεμάτων  για να μην αντιμετωπίσει προβλήματα απόρριψης από την αρμόδια φορολογική αρχή.

Για τη μεταφορά των καταστραφέντων αποθεμάτων η επιχείρηση δεν υποχρεούται στην έκδοση  Δελτίου Αποστολής, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1003/2014 άρθρο 5 παρ. 8.4  στο οποίο ρητά  αναφέρονται οι κάτωθι περιπτώσεις όπου δεν απαιτείται η έκδοση Παραστατικού Διακίνησης (Δελτίου Αποστολής):

θ) διακίνηση κατεστραμμένων αποθεμάτων με σκοπό την απόρριψη αυτών,

ι) διακίνηση αγαθών που δεν έχουν καμία εμπορευματική αξία για τον αποστολέα, για τον παραλήπτη ή για κάποιον τρίτο, διαζευκτικά ή αθροιστικά και η διάθεσή αυτών αυτούσιων ή μη, δεν επιφέρει κανένα έσοδο. Δεν εκδίδεται δηλαδή, το εν λόγω στοιχείο για τη διακίνηση άχρηστων ή ακατάλληλων εμπορευμάτων, προϊόντων ή υπολειμμάτων (π.χ. περισυλλογή και διακίνηση προς καταστροφή ή ανακύκλωση, ληγμένων φαρμακευτικών προϊόντων, υπό την προϋπόθεση ότι δεν ενσωματώνουν καμία εμπορευματική αξία), σε χώρους απόρριψης (π.χ. χωματερές, κ.λπ.),

Παρ’ ότι υπάρχει ρητή εξαίρεση στην έκδοση Δελτίου Αποστολής σύμφωνα με τα παραπάνω, η έκδοση του Δ.Α αποτελεί κατά την άποψη μας επιπλέον νόμιμο δικαιολογητικό στοιχείο απόδειξης του γεγονότος της μεταφοράς των αποθεμάτων στον χώρο καταστροφής τους.

Σε περίπτωση που τα κατεστραμμένα είδη της αποθήκης πωλήθηκαν σε κάποια εταιρεία ανακύκλωσης, το τιμολόγιο πώλησης μπορεί να αντικαταστήσει το παραστατικό διακίνησης.

Ο έλεγχος στην προσπάθειά του να εξακριβώσει το γεγονός της καταστροφής των αποθεμάτων μπορεί να ζητήσει οποιοδήποτε επιπλέον στοιχείο. Νόμιμο δικαιολογητικό στοιχείο κατά τη γνώμη μας αποτελεί η βεβαίωση καταστροφής των ακατάλληλων αποθεμάτων που εκδίδεται από την εταιρία διαχείρισης αποβλήτων και ανακυκλώσιμων υλικών. Οι επιχειρήσεις θα πρέπει να απευθύνονται στις εν λόγω εταιρίες για την καταστροφή των ανακυκλώσιμων υλικών και αποβλήτων διότι ο φορολογικός έλεγχος μπορεί να απορρίψει το γεγονός σε περίπτωση που δεν παρέχεται η σχετική βεβαίωση καταστροφής τους. Αντίστοιχες υπηρεσίες παραλαβής απόβλητων ή ανακυκλώσιμων υλικών διαθέτουν και οι Δημοτικές Αρχές, σε κάθε περίπτωση λαμβάνουμε βεβαίωση για την καταστροφή τους.

Σε περίπτωση που επιχείρηση που απασχολείται με την εμπορία ή επεξεργασία εμπορευμάτων που αποτελούνται από μέταλλα αξίας, όπως ο χρυσός-ο άργυρος-το αλουμίνιο κ.α., δεν είναι αποδεκτό να ισχυριστούν καταστροφή των αποθεμάτων τους για ευνόητους λόγους.

Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 33, παρ. 1β, Ν.2859/2000 δεν ενεργείται διακανονισμός έκπτωσης του ΦΠΑ στις περιπτώσεις καταστροφής, απώλειας ή κλοπής που αποδεικνύονται ή δικαιολογούνται σχετ. ΠΟΛ.1221/2000. Συνεπώς, ο Φ.Π.Α. που εξέπεσε κατά την αγορά των εμπορευμάτων, πρώτων υλών, κ.λ.π. δεν επιστρέφεται στο Δημόσιο στην περίπτωση που στη συνέχεια τα εμπορεύματα ή οι πρώτες ύλες ή τα παραχθέντα από αυτές προϊόντα καταστρέφονται, εφόσον η ζημία αυτή αποδεικνύεται με τα νόμιμα δικαιολογητικά.

Η ζημία από την καταστροφή αποθεμάτων αναγνωρίζεται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχειρήσεως, εφόσον η ζημία είναι βεβαιωμένη, πραγματοποιείται προς το συμφέρον της επιχείρησης, εγγράφεται στα βιβλία και αποδεικνύεται με τα νόμιμα δικαιολογητικά.

Ζήτημα επιστροφής ΦΠΑ ή μέρους αυτού γεννάται εφόσον η Διοίκηση προχωρήσει σε καταστροφή παγίων νωρίτερα της πενταετίας από την απόκτησή τους.

Τα προαναφερόμενα νόμιμα δικαιολογητικά αποτελούν την απόδειξη από την επιχείρηση στον φορολογικό έλεγχο, για την αναγνώριση της ζημίας και τη μη επιστροφή του ΦΠΑ από την καταστροφή των αποθεμάτων.

Επίσης, δεν διενεργείται διακανονισμός σε περιπτώσεις αποδεδειγμένης καταστροφής, απώλειας ή κλοπής,  όπως προβλέπεται από την ΠΟΛ.1221/2000.

Τα ελλείμματα που κρίνονται μη δικαιολογημένα και για τα οποία δεν υπάρχουν στοιχεία που να τα αποδεικνύουν, μπορούν να θεωρηθούν αποκρυβείσες πωλήσεις και να επιβληθεί ΦΠΑ.

Θέλουμε να επισημάνουμε ότι οι διατάξεις δεν ορίζουν την επιβολή ΦΠΑ, στην καταστροφή εμπορευμάτων αλλά στις αναιτιολόγητες αγορές.

Οι επιχειρήσεις θα πρέπει να τηρούν την προαναφερόμενη διαδικασία για να μην βρεθούν αντιμέτωπες με απρόσμενες φορολογικές επιβαρύνσεις.

Τέλος, η καταχώρηση στο Βιβλίο Εσόδων Εξόδων της αξίας της καταστροφής των αποθεμάτων ως ζημία δεν είναι απαραίτητη με βάση την ΣΛΟΤ 460/2017.

 

Δείτε το άρθρο και στo EFOROLOGIA.GR

* Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της ARTION A.E. & ιδρυτής του Ομίλου ARTION, Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.

H κα Μαρία Πουρνιά είναι Partner της Artion Α.Ε.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)


Απασχόληση Συνταξιούχων

Tου Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία της Μαρίας Πουρνιά και της Νίκης Χατζοπούλου*

Ένα ζήτημα που έχει έλθει εκ νέου στο προσκήνιο είναι η απασχόληση των προσώπων που λαμβάνουν σύνταξη. Από τη μία η περικοπή των συντάξεων με απανωτά «κουρέματα» στα ποσά λόγω της συνεχούς και παρατεταμένης οικονομικής κρίσης που βιώνει η χώρα και από την άλλη η εκτόξευση του πληθωρισμού κατά το τελευταίο εξάμηνο έχουν οδηγήσει μεγάλη μερίδα του πληθυσμού σε ανάγκη εξεύρεσης πρόσθετων εισοδημάτων.

Τον Ιούλιο του τρέχοντος έτους είχαμε δημοσιεύσει ένα άρθρο για τις ελλείψεις σε εργατικό δυναμικό («Μεγάλες ελλείψεις σε εργατικό δυναμικό– πού η αλήθεια πού το ψέμα;»). Πράγματι, παρατηρούνται μεγάλα κενά σε υπαλληλικό προσωπικό και ιδίως σε επιχειρήσεις, όπως π.χ. καταστήματα, και στις θέσεις αυτές θα μπορούσαν δυνητικά να απασχοληθούν συνταξιούχοι.

Το παράδοξο που έχει δημιουργηθεί, όμως, και αυτό αποτελεί προφανώς ένα «κενό» που χρήζει επαναξιολόγησης, είναι ότι σε πολλές περιπτώσεις δεν συμφέρει να απασχοληθεί ένας συνταξιούχος. Ο λόγος είναι γιατί πολύ απλά, η περικοπή της σύνταξης σε συνδυασμό με τους χαμηλούς μισθούς, ειδικά για την μερική απασχόληση που συχνά επιλέγεται από τους συνταξιούχους, οδηγούν στο ίδιο σχεδόν οικονομικό αποτέλεσμα.

Πιο συγκεκριμένα, το ποσό της σύνταξης, που λαμβάνει ο συνταξιούχος που απασχολείται, καταβάλλεται μειωμένο κατά 30% για όλο το χρονικό διάστημα (μήνες) για το οποίο προκύπτει υποχρέωση ασφάλισης (βλ. Φ.80000/οικ.14032/571/2020 Γνωστοποίηση διατάξεων άρθρου 27 του ν. 4670/2020 για την απασχόληση συνταξιούχων γήρατος και παροχή οδηγιών για την εφαρμογή τους).

Παράλληλα, κατά το χρόνο απασχόλησης του συνταξιούχου καταβάλλονται, ανάλογα με την αναληφθείσα απασχόληση, εργασία ή ιδιότητα, οι προβλεπόμενες ασφαλιστικές εισφορές των άρθρων 38, 39 ή 40 του ν. 4387/2016, όπως ισχύουν. Ο απασχολούμενος συνταξιούχος υποχρεούται στην καταβολή εισφοράς ασθένειας, ενώ γίνεται και η σχετική παρακράτηση από την σύνταξή του. Οι καταβληθείσες εισφορές χρησιμοποιούνται για την προσαύξηση του ανταποδοτικού μέρους της κύριας σύνταξης και της επικουρικής σύνταξης των ανωτέρω συνταξιούχων.

Οι συνταξιούχοι υποχρεούνται πριν αναλάβουν εργασία ή αυτοαπασχοληθούν, να το δηλώσουν στους Ασφαλιστικούς τους Οργανισμούς. Παράλειψη της δήλωσης συνεπάγεται καταλογισμό σε βάρος του συνταξιούχου ποσού ίσου με το ύψος 12 μηνιαίων συντάξεων.

Παράδειγμα: Συνταξιούχος του e-ΕΦΚΑ λαμβάνει κύρια σύνταξη ύψους € 800,00 και επικουρική σύνταξη ύψους € 100,00, και αναλαμβάνει εργασία στον ιδιωτικό τομέα, είτε με πλήρη απασχόληση (25 ημέρες ασφάλισης), είτε με μερική (ανεξαρτήτως τις ώρες ή ημέρες απασχόλησης). Ο εν λόγω συνταξιούχος θα λάβει μειωμένη κύρια και επικουρική σύνταξη κατά 30%, δηλαδή η μηνιαία κύρια σύνταξη θα ανέρχεται σε €560,00 [(€800,00 – (30% x €800,00)] και η μηνιαία επικουρική σύνταξη θα ανέρχεται σε €70,00 [€100,00 – (30% x €100,00)].

Αν απασχοληθεί με καθεστώς μερικής απασχόλησης (4ωρη εργασία πενθήμερη) θα λάβει ως μισθό ποσό (μικτό) 376,46 ευρώ (322,67 ευρώ, μετά την αφαίρεση των κρατήσεων), δηλαδή όσο περίπου περικόπτεται από τη σύνταξή του. Συνεπώς, αυτή η λογική αποτελεί σαφέστατα αντικίνητρο για την απασχόληση ενός συνταξιούχου.

Περαιτέρω, αν ο συνταξιούχος επιλέξει να ασκήσει κάποιο ελευθέριο επάγγελμα, δεν εμπίπτει στην υποκατώτατη ασφασλιστική κλάση (για νέους επαγγελματίες), ακόμη και αν η προηγούμενη απασχόλησή του δεν ήταν η άσκηση οποιουδήποτε ελευθέριου επαγγέλματος. Συγκεκριμένα, με βάση την υπ’ αριθ. 3/2020 Εγκύκλιο ΕΦΚΑ, για τους νέους Ελεύθερους Επαγγελματίες και Αυτοαπασχολούμενους (έως πέντε έτη ασφάλισης) θεσπίζεται «Ειδική ασφαλιστική κατηγορία κατά τα πρώτα πέντε έτη ασφάλισής τους (…) Συνταξιούχοι που έχουν υπαχθεί ή θα υπαχθούν στην ασφάλιση δεν εμπίπτουν στην εφαρμογή της εν λόγω διάταξης».

Δυστυχώς, και αυτή η αστοχία αποτελεί ένα σοβαρό αντικίνητρο για την απασχόληση των συνταξιούχων και, ταυτόχρονα, μία μη δικαιολογημένη και άνευ ετέρου εξαίρεση, που είναι αμφίβολο αν συμβιβάζεται με τις αρχές της ισότητας και της ίσης μεταχείρισης.

Συμπερασματικά, με βάση τα ανωτέρω, είναι φανερό ότι θα πρέπει να αναθεωρηθεί το σύστημα της απασχόλησης των συνταξιούχων με γνώμονα την αποτελεσματικότερη κατανομή του εισοδήματός τους, αλλά και με απώτερο στόχο την ενίσχυση της απασχόλησης, της επιχειρηματικότητας και της (επαν)ένταξης των προσώπων αυτών στην οικονομική και κοινωνική ζωή της χώρας, εφόσον –φυσικά- το επιθυμούν.

Δείτε το άρθρο και στo CAPITAL.GR

* Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της ARTION A.E. & ιδρυτής του Ομίλου ARTION, Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.

Η κα Μαρία Πουρνιά είναι Partner της Artion. A.E.

H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)


Πως διενεργείται ο επιτόπιος φορολογικός έλεγχος?

Tου Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία του Γιώργου Πετροπουλάκη και της Νίκης Χατζοπούλου*

Όπως είναι γνωστό, η Φορολογική Διοίκηση (δια των αρμοδίων οργάνων της – ΔΟΥ, ΣΔΟΕ, ΥΕΔΔΕ, ΚΕΦΟΜΕΠ, ΚΕΜΕΕΠ) έχει την εξουσία να επαληθεύει, να ελέγχει και να διασταυρώνει την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων εκ μέρους του φορολογούμενου, την ακρίβεια των φορολογικών δηλώσεων που υποβάλλονται σε αυτήν και να επιβεβαιώνει τον υπολογισμό και την καταβολή του οφειλόμενου φόρου, διενεργώντας έλεγχο σε έγγραφα, λογιστικά στοιχεία και στοιχεία γνωστοποιήσεων και παρόμοιες πληροφορίες, θέτοντας ερωτήσεις στον φορολογούμενο και σε τρίτα πρόσωπα, ερευνώντας εγκαταστάσεις και μέσα μεταφοράς που χρησιμοποιούνται για τη διενέργεια επιχειρηματικών δραστηριοτήτων.

Ο έλεγχος εκπλήρωσης των φορολογικών υποχρεώσεων του φορολογούμενου που διενεργείται από τη Φορολογική Διοίκηση είναι δυνατόν να έχει τη μορφή φορολογικού ελέγχου από τα γραφεία της Φορολογικής Διοίκησης ή επιτόπιου φορολογικού ελέγχου. Πιο συγκεκριμένα, η Φορολογική Διοίκηση μπορεί να διενεργεί φορολογικό έλεγχο από τα γραφεία της με βάση τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις, δηλώσεις και λοιπά έγγραφα που υποβάλλει ο φορολογούμενος, καθώς και έγγραφα και πληροφορίες που έχει στην κατοχή της ή με βάση τα βιβλία και λογιστικά αρχεία που προσκομίζονται από τον φορολογούμενο, κατόπιν σχετικού εγγράφου της Φορολογικής Διοίκησης. Αντίθετα, ο επιτόπιος φορολογικός έλεγχος διενεργείται στις εγκαταστάσεις του φορολογούμενου κατά το επίσημο ωράριο εργασίας της Φορολογικής Διοίκησης και μπορεί να παρατείνεται μέχρι την ολοκλήρωσή του. Η Φορολογική Διοίκηση δύναται να διενεργεί επιτόπιο φορολογικό έλεγχο και εκτός του επίσημου ωραρίου εργασίας, εφόσον απαιτείται από το είδος των δραστηριοτήτων του φορολογούμενου. Στην περίπτωση αυτή θα πρέπει να γίνεται ειδική μνεία στην εντολή φορολογικού ελέγχου. Ωστόσο, η είσοδος στην κατοικία του φορολογουμένου επιτρέπεται μόνο με εντολή του αρμόδιου Εισαγγελέα (βλ. Γνωμοδότηση Εισ. Αρείου Πάγου αριθμ. 6/2014) και ο έλεγχος πραγματοποιείται μόνο με την παρουσία δικαστικού λειτουργού  (το τελευταίο αυτό εδάφιο προστέθηκε με τον ν. 4410/2016).

Σε περίπτωση πλήρους επιτόπιου ελέγχου[1], η απόφαση της Φορολογικής Διοίκησης για τη διενέργεια πλήρους επιτόπιου φορολογικού ελέγχου πρέπει να κοινοποιείται στο φορολογούμενο με προηγούμενη έγγραφη ειδοποίηση. Κάθε άλλος επιτόπιος φορολογικός έλεγχος (δηλαδή μερικός[2]) είναι δυνατόν να διενεργείται χωρίς προηγούμενη ειδοποίηση. Όμως, είναι δυνατόν να διενεργείται πλήρης επιτόπιος φορολογικός έλεγχος χωρίς προηγούμενη ειδοποίηση, σε περιπτώσεις όπου υπάρχουν ενδείξεις ότι έχει διαπραχθεί φοροδιαφυγή και έχει εκδοθεί η σχετική απόφαση από το αρμόδιο όργανο. Στην περίπτωση αυτή, η εντολή ελέγχου κοινοποιείται στον φορολογούμενο από τον υπάλληλο ή τους υπαλλήλους που φέρουν την παραπάνω εντολή κατά την είσοδό τους στις εγκαταστάσεις του φορολογουμένου. Στις περιπτώσεις αυτές, εκδίδεται κατ’ αρχήν εντολή για διενέργεια μερικού επιτόπιου ελέγχου διαπίστωσης της εκπλήρωσης των φορολογικών υποχρεώσεων, της τήρησης των βιβλίων και της έκδοσης των φορολογικών στοιχείων, σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις σε φορολογουμένους που ασκούν οποιαδήποτε δραστηριότητα ή διακινούν αγαθά  (προληπτικός έλεγχος) και, εν συνεχεία, εφόσον απαιτείται, εκδίδεται εντολή φορολογικού ελέγχου για συγκεκριμένες φορολογίες και συγκεκριμένες φορολογικές περιόδους.

Περαιτέρω, σχετικά με την εντολή ελέγχου, αυτή πρέπει να περιλαμβάνει τουλάχιστον τα εξής:

α) τον αριθμό και την ημερομηνία της εντολής,

β) το ονοματεπώνυμο του υπαλλήλου ή των υπαλλήλων στους οποίους, ανατεθεί ο φορολογικός έλεγχος,

γ) το ονοματεπώνυμο ή την επωνυμία, τη διεύθυνση και τον αριθμό φορολογικού μητρώου του φορολογούμενου, αν αυτός έχει αποδοθεί στον φορολογούμενο,
δ) τη φορολογική περίοδο ή υπόθεση και το είδος φορολογίας που αφορά ο φορολογικός έλεγχος,

ε) τη διάρκεια του φορολογικού ελέγχου, και

στ) το χαρακτηρισμό «πλήρης» ή «μερικός» έλεγχος, κατά περίπτωση.

Η διάρκεια του επιτόπιου φορολογικού ελέγχου που προβλέπεται στην παράγραφο 1, δύναται να παραταθεί άπαξ κατά έξι (6) μήνες. Περαιτέρω παράταση μέχρι έξι (6) ακόμη μήνες είναι δυνατή σε εξαιρετικές περιπτώσεις (περισσότερη ανάλυση σχετικά με την διάρκεια του φορολογικού ελέγχου υπάρχει στο άρθρο μας με τίτλο «Υπέρβαση της διάρκειας του φορολογικού ελέγχου»).

Ειδικά προκειμένου για τον μερικό επιτόπιο έλεγχο, σε φορολογούμενους ορισμένης περιοχής ή/και δραστηριότητας ή που διακινούν αγαθά, η εντολή διενέργειας του ελέγχου, μπορεί να περιλαμβάνει, αντί των υπό γ’ και δ’ στοιχείων, την περιοχή του ελέγχου ή/και το είδος των δραστηριοτήτων των φορολογουμένων. Ο χρόνος διενέργειας του ελέγχου, στην περίπτωση αυτή, μπορεί να είναι και εκτός του επισήμου ωραρίου της Φορολογικής Διοίκησης.

Επισημαίνουμε ότι στην περίπτωση που διαπιστώνεται, ότι η ελεγχόμενη οντότητα δεν διαφύλαξε ή δεν προσκόμισε ύστερα από πρόσκληση φορολογικούς ηλεκτρονικούς μηχανισμούς (Φ.Η.Μ.) και φορολογικές μνήμες και αρχεία που δημιουργούν οι Φ.Η.Μ., επιβάλλεται αναλόγως το πρόστιμο, εκτός εάν πριν την έκδοση της σχετικής εντολής ελέγχου έχει δηλωθεί απώλεια των Φ.Η.Μ..

Σχετικά με τα έγγραφα που ζητούνται από τα ελεγκτικά όργανα, έχουμε κάνει εκτενή αναφορά σε προηγούμενο άρθρο μας με τίτλο «Φορολογικοί έλεγχοι: Ποια έγγραφα από το αρχείο θα χρειαστεί να προσκομίσετε».

Με την ολοκλήρωση των ελεγκτικών επαληθεύσεων, από τα μέλη του συνεργείου ελέγχου και σε κάθε περίπτωση που διαπιστώνεται από το φορολογικό έλεγχο παράβαση, επιδίδεται στον υπόχρεο προσωρινός προσδιορισμός προστίμου, μαζί με το σχετικό σημείωμα διαπιστώσεων με τα αποτελέσματα του φορολογικού ελέγχου, στο οποίο αναφέρεται η φορολογική οφειλή με βάση τα αποτελέσματα του ελέγχου αυτού καθώς και οποιοδήποτε σχετικό στοιχείο τεκμηριώνει την διαπίστωση της παράβασης. Το σημείωμα διαπιστώσεων υπογράφεται από τα μέλη του συνεργείου που διενήργησαν τον έλεγχο και επιδίδεται άμεσα στον φορολογούμενο. Με το σημείωμα διαπιστώσεων καλείται ο φορολογούμενος εντός είκοσι (20) ημερών από την κοινοποίηση να υποβάλλει ενδεχόμενες αντιρρήσεις του σχετικά με την επικείμενη έκδοση πράξης επιβολής προστίμου. Στη συνέχεια συντάσσεται αμελλητί έκθεση ελέγχου και εκδίδεται οριστική πράξη επιβολής προστίμου, σύμφωνα με τις οικείες Αποφάσεις (παρ.4 Αριθ. πρωτ.: ΔΕΛ Β 1103395 ΕΞ 2016/6.7.2016). Τέλος, κατά των οριστικών πράξεων ο φορολογούμενος έχει δικαίωμα να προσφύγει εντός 30 ημερών υποβάλλοντας ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών ενδικοφανή προσφυγή.

[1] Πλήρης έλεγχος είναι αυτός που διενεργείται για όλες τις φορολογίες και όλα τα φορολογικά αντικείμενα καθώς και για τις εισφορές και τα τέλη ο οποίος είναι και οριστικός και μπορεί να επανελεγχθεί μία χρήση στην οποία έχει γίνει πλήρης έλεγχος μόνον εάν προκύψουν νέα στοιχεία, από τα οποία προκύπτει ότι η φορολογική οφειλή υπερβαίνει αυτήν που είχε προσδιορισθεί κατόπιν του αρχικού ελέγχου. Ως «νέο στοιχείο» νοείται κάθε στοιχείο, το οποίο δεν θα μπορούσε να είναι γνωστό στη Φορολογική Διοίκηση κατά τον αρχικό φορολογικό έλεγχο.

[2] Μερικός έλεγχος είναι αυτός που δεν συγκεντρώνει τα παραπάνω στοιχεία του πλήρους ελέγχου. Συνήθως θα εκδίδονται εντολές για διενέργεια μερικού φορολογικού ελέγχου.

 

Δείτε το άρθρο και στo CAPITAL.GR

* Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της ARTION A.E. & ιδρυτής του Ομίλου ARTION, Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.

Ο κ. Γιώργος Πετροπουλάκης είναι Senior Accountant της Artion. A.E.

H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)


Καταχρηστική εφαρμογή των έμμεσων τεχνικών ελέγχου

του Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία της Νίκης Χατζοπούλου*

Καταχρηστική εφαρμογή των έμμεσων τεχνικών ελέγχου

Το τελευταίο διάστημα παρατηρούμε ότι η εφαρμογή των έμμεσων τεχνικών ελέγχου τείνει να επικρατήσει και πλέον οι περισσότεροι φορολογικοί έλεγχοι (από ΔΟΥ, ΣΔΟΕ, ΚΕΦΟΜΕΠ, ΚΕΜΕΕΠ) διενεργούνται με τις έμμεσες τεχνικές. Ταυτόχρονα, διαπιστώνουμε ότι οι έμμεσες τεχνικές έχουν εξελιχθεί σε ένα τεράστιο και σοβαρό ζήτημα και η Πολιτεία πρέπει να επανεξετάσει και να επανακαθορίσει όλες τις διατάξεις του άρθρου 28 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος και του άρθρου 27 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας. Με απίστευτη ευκολία, που σε πολλές περιπτώσεις αγγίζει και την ελαφρότητα, μέρος του ελεγκτικού μηχανισμού θεωρεί τα βιβλία της εταιρείας ανακριβή και εφαρμόζει τις προαναφερόμενες διατάξεις, υπολογίζοντας εξωλογιστικά τα φορολογικά αποτελέσματα.

Πιο συγκεκριμένα, σύμφωνα με το άρθρο 28 ΚΦΕ ορίζεται ότι:

«Το εισόδημα των φυσικών και νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που ασκούν ή προκύπτει ότι ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα μπορεί να προσδιορίζεται με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή με έμμεσες μεθόδους ελέγχου κατά τις ειδικότερες προβλέψεις του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας στις ακόλουθες περιπτώσεις:

 α) όταν τα λογιστικά αρχεία δεν τηρούνται ή οι οικονομικές καταστάσεις δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον νόμο για τα λογιστικά πρότυπα, ή

β) όταν τα φορολογικά στοιχεία ή τα λοιπά προβλεπόμενα σχετικά δικαιολογητικά δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, ή

 γ) όταν τα λογιστικά αρχεία ή φορολογικά στοιχεία δεν προσκομίζονται στη Φορολογική Διοίκηση μετά από σχετική πρόσκληση».

Επίσης, με βάση το άρθρο 27 ΚΦΔ κατονομάζονται οι έμμεσες τεχνικές ελέγχου:

«Η Φορολογική Διοίκηση δύναται να προβαίνει σε εκτιμώμενο, διορθωτικό ή προληπτικό προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης και με την εφαρμογή μιας ή περισσοτέρων από τις κατωτέρω τεχνικές ελέγχου:

 α) της αρχής των αναλογιών,

 β) της ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούμενου,

 γ) της καθαρής θέσης του φορολογούμενου,

 δ) της σχέσης της τιμής πώλησης προς το συνολικό όγκο κύκλου εργασιών και

 ε) του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε μετρητά.

 Με τις ως άνω τεχνικές μπορούν να προσδιορίζονται τα φορολογητέα εισοδήματα των φορολογουμένων, τα ακαθάριστα έσοδα, οι εκροές και τα φορολογητέα κέρδη των υπόχρεων βάσει των γενικά παραδεκτών αρχών και τεχνικών της ελεγκτικής».

Με την εφαρμογή των ΕΛΠ η Πολιτεία επεδίωξε να διορθώσει την υποκειμενική και αυθαίρετη κρίση του εκάστοτε ελεγκτή. Δυστυχώς, όμως σήμερα παρατηρείται όλο και συχνότερα η τακτική του εξωλογιστικού προσδιορισμού του εισοδήματος. Μάλιστα, σε πολλές περιπτώσεις στις προσκλήσεις προς έλεγχο τα ελεγκτικά όργανα ζητούν από τους φορολογούμενους να προσκομίσουν βιβλία που έχουν καταργηθεί από τα ΕΛΠ, όπως βιβλίο αποθήκης και τεχνικών προδιαγραφών.

Πρέπει να γίνει κατανοητό ότι δεν είναι στην ευχέρεια του ελέγχου η χρήση των έμμεσων τεχνικών ελέγχου σε κάθε περίπτωση, αλλά μόνο τότε όπου ο προσδιορισμός του φορολογητέου εισοδήματος είναι αδύνατος, διότι υπάρχει μεγάλη έκταση φοροδιαφυγής. Για τον λόγο αυτό η σχετική διάταξη (άρθρο 28 ΚΦΕ), που παρακάμπτει και εξοβελίζει το λογιστικό σύστημα της επιχείρησης, θα πρέπει να ερμηνεύεται στενά, η χρήση των έμμεσων μεθόδων να γίνεται με φειδώ και η εφαρμογή τους θα πρέπει να γίνεται με αυτοσυγκράτηση. Εξάλλου, σύμφωνα με την υπ’ αριθ. 2305/2017 απόφαση ΣτΕ (Τμήμα Β’) «… προκειμένου να χωρήσει νομίμως προσφυγή στον εξωλογιστικό προσδιορισμό, απαιτείται η φορολογική αρχή, φέρουσα κατά τούτο το βάρος απόδειξης, να βεβαιώσει ότι κατέβαλε προηγουμένως κάθε δυνατή προσπάθεια για τη διενέργεια  του ελέγχου των βιβλίων και στοιχείων … και ότι αυτός ήταν αδύνατος ή εξαιρετικώς δυσχερής».

Για του λόγου το αληθές, σε περίπτωση διενεργηθέντος ελέγχου, τα ελεγκτικά όργανα καταλογίζουν διαφεύγουσα φορολογητέα ύλη 8.082,00 ευρώ σε σύνολο κύκλου εργασιών 520.000 ευρώ και για τον λόγο αυτό εφαρμόζουν τις έμμεσες τεχνικές ελέγχου (αρχή των αναλογιών). Πράγματι, σε πολλές περιπτώσεις ο έλεγχος διαπιστώνει την παράβαση μη έκδοσης παραστατικού ή την εύρεση αναιτιολόγητων πιστώσεων ποσού κάτω των 1.000 ευρώ και θεωρεί ότι συντρέχουν οι προϋποθέσεις για την εφαρμογή έμμεσων τεχνικών ελέγχου, στην πρώτη περίπτωση λόγω μη τήρησης αξιόπιστου λογιστικού συστήματος και στην δεύτερη λόγω προσαύξησης περιουσίας που δεν δικαιολογείται από τα εισοδήματα του φυσικού προσώπου.

Στις ανωτέρω περιπτώσεις, παρόλο που ο έλεγχος έχει προσδιορίσει και μπορεί να καταλογίσει την προσδιορισθείσα κατ’ αυτόν φορολογητέα ύλη, προχωρεί καταχρηστικά και αυθαίρετα στην εφαρμογή των έμμεσων τεχνικών και κυριολεκτικά θέτει σε κίνδυνο την οικονομική επιβίωση της επιχείρησης ή του φυσικού προσώπου.

Περαιτέρω, στο άρθρο 5 του ν. 4308/2014 (ΠΟΛ 1003/2014) ορίζεται ότι:

«Η διοίκηση της οντότητας έχει την ευθύνη της τήρησης αξιόπιστου λογιστικού συστήματος και κατάλληλων λογιστικών αρχείων για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών, σύμφωνα με τις ρυθμίσεις του παρόντος νόμου ή, σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α., κατά περίπτωση. Το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους για τους σκοπούς αυτού του νόμου».

Θα πρέπει να τονιστεί ότι τα αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους για τους σκοπούς των ΕΛΠ (άρθρο 5 παρ. 1). Η σημασία της εξέτασης του λογιστικού συστήματος και των λογιστικών αρχείων ως ενιαίο σύνολο επαναλαμβάνεται και στην εγκύκλιο ΠΟΛ 1003/2015. Η αξιοπιστία του λογιστικού συστήματος συναρτάται με την υποχρέωση για εύλογη παρουσίαση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, καθώς και την εκπλήρωση των απαιτήσεων της φορολογικής νομοθεσίας. Δηλαδή, η αξιοπιστία του λογιστικού συστήματος και λογιστικών αρχείων δεν θίγεται από αποσπασματική εξέταση κάποιων στοιχείων τους, εφόσον από τη συνολική θεώρηση επιτυγχάνονται οι προαναφερθέντες στόχοι.

Έτερο σκέλος του προβληματισμού που προκύπτει σχετικά με την ευρεία και αλόγιστη χρήση των έμμεσων τεχνικών ελέγχου είναι ότι οι μέθοδοι αυτές οδηγούν σε συμπεράσματα επί τη βάσει παραδοχών και υποθέσεων. Με άλλα λόγια, δεν αποτελούν πλήρη απόδειξη για τα εξαγόμενα βάσει αυτών πορίσματα. Και ναι μεν, ο βαθμός της απόδειξης στον φορολογικό έλεγχο είναι χαμηλότερος σε σχέση με αυτόν της ποινικής διαδικασίας, όμως, όταν προκύπτουν δυσβάσταχτοι και δυσανάλογοι φορολογικοί καταλογισμοί, οι οποίοι εδράζονται σε υποθέσεις, έμμεσες αποδείξεις και τεκμήρια, τότε οι προϋποθέσεις για την εφαρμογή των μεθόδων αυτών, θα πρέπει να είναι ιδιαιτέρως αυστηρές και η εφαρμογή τους να γίνεται με αυξημένη προσοχή και επιμέλεια, λαμβάνοντας υπόψιν την αρχή της αναλογικότητας και την αρχή της χρηστής διοίκησης.

Δείτε το άρθρο και στo TAXHEAVEN.GR

Ο κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της ARTION A.E. & ιδρυτής του Ομίλου ARTION, Οικονομολόγος-Φοροτεχνικός.

H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.

Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)