ΣτΕ 378/2024 – Η δυνατότητα αυτεπάγγελτης εξέτασης των νομικών πλημμελειών από το δικαστήριο-πράξεις προσδιορισμού ΦΠΑ μετά από έλεγχο
ΣΧΟΛΙΑΣΜΟΣ ΝΟΜΟΛΟΓΙΑΣ ΑΠΟ ΤΗΝ ARTION
της Νίκης Χατζοπούλου*
ΣτΕ 378/2024 – Η δυνατότητα αυτεπάγγελτης εξέτασης των νομικών πλημμελειών από το δικαστήριο – πράξεις προσδιορισμού ΦΠΑ μετά από έλεγχο
Με πρόσφατη απόφασή του το ΣτΕ έκανε δεκτή αίτηση αναίρεσης του Ελληνικού Δημοσίου κατά αποφάσεως Διοικητικού Εφετείου, κρίνοντας επί του νομικού ζητήματος της δυνατότητας αυτεπάγγελτου δικαστικού ελέγχου της παράλειψης της φορολογικής αρχής να προσδιορίσει αυτοτελώς τα έσοδα επιχείρησης για την επιβολή ΦΠΑ.
Στην εν λόγω υπόθεση, το Διοικητικό Εφετείο έκανε δεκτή την προσφυγή εταιρείας με το σκεπτικό ότι στην κρινόμενη περίπτωση υπάρχει μεν αυτοτελής έκθεση ελέγχου Φ.Π.Α., πλην όμως ο καθορισμός των εκροών έγινε με απλή αναφορά των ακαθαρίστων εσόδων όπως καθορίστηκαν στη φορολογία εισοδήματος και όχι με αυτοτελή προσδιορισμό αυτών. Συγκεκριμένα, έκρινε ότι για τον προσδιορισμό των ακαθαρίστων εσόδων των επιχειρήσεων που υπόκεινται σε φόρο προστιθεμένης αξίας, εφαρμόζονται οι ίδιες αρχές οι οποίες εφαρμόζονται για τον προσδιορισμό των ακαθαρίστων εσόδων των εμπορικών επιχειρήσεων που υπόκεινται σε φόρο εισοδήματος, κατά τον προσδιορισμό δε των ακαθαρίστων εσόδων για την επιβολή φόρου προστιθεμένης αξίας καμία δέσμευση δεν υφίσταται, κατά το νόμο, από όσα έχουν γίνει δεκτά στην φορολογία εισοδήματος.
Συνεπώς, προκειμένου να προσδιοριστούν τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων που υπόκεινται σε φόρο προστιθεμένης αξίας, διενεργείται αυτοτελής έλεγχος των βιβλίων και στοιχείων της επιχειρήσεως και συντάσσεται ιδιαίτερη αυτοτελής έκθεση, η οποία περιλαμβάνει τις διαπιστώσεις του ελέγχου, δεν αρκεί δε ο έλεγχος των βιβλίων και στοιχείων που έχει γίνει στη φορολογία εισοδήματος και ο προσδιορισμός, με βάση τα δεδομένα του ελέγχου αυτού, των ακαθαρίστων εσόδων τόσο στη φορολογία εισοδήματος όσο και στη φορολογία προστιθεμένης αξίας, χωρίς πάντως να αποκλείεται να συμπέσουν οι διαπιστώσεις του ελέγχου και στις δύο φορολογίες.
Ωστόσο, ο εν λόγω ισχυρισμός δεν είχε προβληθεί από την προσφεύγουσα εταιρεία. Με βάση, λοιπόν τη διάταξη του άρθρου 79 παρ. 5 περ. α΄ του ΚΔΔ (ν.2717/1999, Α΄ 97) όπως ισχύει μετά την προσθήκη με το άρθρο 20 παρ. 1 του ν. 3900/2010 Α΄ 213), ερμηνευόμενη υπό το φως των άρθρων 87 παρ. 2 και 93 παρ. 4 του Συντάγματος, καθώς και του άρθρου 35 παρ. 1 της Ευρωπαϊκής Σύμβασης Δικαιωμάτων του Ανθρώπου (ΕΣΔΑ), το διοικητικό δικαστήριο εξετάζει αυτεπαγγέλτως την παράβαση δεδικασμένου και την τυχόν αντισυνταγματικότητα των νομοθετικών διατάξεων, κατ’ εφαρμογή των οποίων εκδόθηκε η προσβληθείσα με την προσφυγή πράξη της φορολογικής αρχής (βλ. ΣτΕ 1438/2018 7μ, 2977-80/2020, 2221, 2607/2018, 682/2017), όχι δε και τυχόν άλλες νομικές πλημμέλειες της πράξης κατά την παρ. 1 περ. β΄ του ιδίου ως άνω άρθρου 79, η οποία δεν έχει εφαρμογή στις ως άνω διαφορές (βλ. ΣτΕ 420/2022, 3254/2017).
Συνεπώς, το ΣτΕ έκρινε ότι μη νομίμως το δικάσαν Εφετείο εξέτασε την πλημμέλεια αυτή αυτεπαγγέλτως και αναίρεσε την εν λόγω απόφαση.
* Η Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος παρ’ Αρείω Πάγω, LL.M. και Διαμεσολαβήτρια,
Νομική Σύμβουλος και συνεργάτης του Ομίλου ARTION.
Ακολουθεί το κείμενο της υπ’ αριθ. ΣτΕ 378/2024
Αριθμός 378/2024
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β΄
Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 6 Μαρτίου 2024, με την εξής σύνθεση: Μιχαήλ Πικραμένος, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, Αγορίτσα Σδράκα, Μαρία Σταματοπούλου, Σύμβουλοι, ΄Ολγα-Μαρία Βασιλάκη, Κωνσταντίνος Χριστόπουλος, Πάρεδροι. Γραμματέας η Καλλιόπη Ανδρέου.
Για να δικάσει την από 17 Ιανουαρίου 2018 αίτηση:
της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων, η οποία παρέστη με την …………. Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, η οποία κατέθεσε δήλωση, σύμφωνα με το άρθρο 26 του ν. 4509/2017, περί μη εμφανίσεώς της,
κατά του …, κατοίκου Αθηνών (… και …), ως συνδίκου της υπό πτώχευση ανώνυμης εταιρείας με την επωνυμία “… …………..”, ο οποίος δεν παρέστη.
Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα αρχή επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθ. 5580/2017 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.
Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του εισηγητή, Παρέδρου Κωνσταντίνου Χριστόπουλου.
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και
Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα
Σκέφθηκε κατά τον Νόμο
- Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση, για την άσκηση της οποίας δεν απαιτείται κατά τον νόμο η καταβολή παραβόλου, ζητείται η αναίρεση της 5580/2017 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία έγινε δεκτή προσφυγή του αναιρεσίβλητου, συνδίκου της υπό πτώχευση ανώνυμης εταιρείας «… Ανώνυμος Ελληνική Εταιρεία Πετρελαίου και Υγραερίου», και ακυρώθηκε η …/14.4.2008 οριστική πράξη προσδιορισμού φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ), διαχειριστικής περιόδου 1.1. έως 31.12.1998, του Προϊσταμένου του Διαπεριφερειακού Ελεγκτικού Κέντρου (ΔΕΚ) Αθηνών. Με την τελευταία πράξη είχε καταλογισθεί σε βάρος της ως άνω εταιρείας φόρος εκροών 1.470.554.404 δραχμών (4.315.640,22 ευρώ) και προσαύξηση, σε ποσοστό 300%, λόγω μη υποβολής δήλωσης, ποσού 4.411.663.212 δραχμών.
2. Επειδή, νομίμως συζητήθηκε η υπόθεση παρά την απουσία του αναιρεσίβλητου, διότι, όπως προκύπτει από την …/22.12.2020 έκθεση του δικαστικού επιμελητή του Εφετείου Αθηνών …, αντίγραφα της υπό κρίση αιτήσεως αναιρέσεως και της από 23.10.2020 πράξης του Προέδρου του Β΄ Τμήματος του Δικαστηρίου περί ορισμού δικασίμου και εισηγητή επιδόθηκαν εμπροθέσμως και νομοτύπως στον αναιρεσίβλητο, δικηγόρο Αθηνών, με θυροκόλληση (άρθρα 128 παρ. 4 και 129 του ΚΠολΔ, π.δ. 503/1985, Α΄ 182). - Επειδή, η κρινόμενη αίτηση, ως εκ του χρόνου ασκήσεώς της (18.1.2018), υπάγεται στις παρ. 3 και 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (Α΄ 8), όπως αυτές αντικαταστάθηκαν με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 (Α΄ 213), η δε παράγραφος 3 περαιτέρω και με το άρθρο 15 παρ. 2 του ν. 4446/2016 (Α΄ 240). Όπως δε προκύπτει από το από 28.11.2017 σημείωμα προσδιορισμού φορολογικής διαφοράς του Προϊσταμένου της ΔΟΥ Ρόδου και την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, το ποσό της ένδικης διαφοράς υπερβαίνει το όριο των 40.000 ευρώ.
4. Επειδή, όπως έχει κριθεί, η διάταξη του άρθρου 79 παρ. 5 περ. α΄ του ΚΔΔ (ν.2717/1999, Α΄ 97) όπως ισχύει μετά την προσθήκη με το άρθρο 20 παρ. 1 του ν. 3900/2010 Α΄ 213), ερμηνευόμενη υπό το φως των άρθρων 87 παρ. 2 και 93 παρ. 4 του Συντάγματος, καθώς και του άρθρου 35 παρ. 1 της Ευρωπαϊκής Σύμβασης Δικαιωμάτων του Ανθρώπου (ΕΣΔΑ), έχει την έννοια ότι το διοικητικό δικαστήριο εξετάζει αυτεπαγγέλτως την παράβαση δεδικασμένου και την τυχόν αντισυνταγματικότητα των νομοθετικών διατάξεων, κατ’ εφαρμογή των οποίων εκδόθηκε η προσβληθείσα με την προσφυγή πράξη της φορολογικής αρχής (βλ. ΣτΕ 1438/2018 7μ, 2977-80/2020, 2221, 2607/2018, 682/2017), όχι δε και τυχόν άλλες νομικές πλημμέλειες της πράξης κατά την παρ. 1 περ. β΄ του ιδίου ως άνω άρθρου 79, η οποία δεν έχει εφαρμογή στις ως άνω διαφορές (βλ. ΣτΕ 420/2022, 3254/2017).
5. Επειδή, όπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, το δικάσαν διοικητικό εφετείο ερμήνευσε τις διατάξεις των άρθρων 1-10, 38 και 39 του ν. 1642/1986 «Για την εφαρμογή του Φόρου Προστιθέμενης Αξίας και άλλες διατάξεις» (Α’ 125) και δέχθηκε ότι «για τον προσδιορισμό των ακαθαρίστων εσόδων των επιχειρήσεων που υπόκεινται σε φόρο προστιθεμένης αξίας, εφαρμόζονται οι ίδιες αρχές οι οποίες εφαρμόζονται για τον προσδιορισμό των ακαθαρίστων εσόδων των εμπορικών επιχειρήσεων που υπόκεινται σε φόρο εισοδήματος, κατά τον προσδιορισμό δε των ακαθαρίστων εσόδων για την επιβολή φόρου προστιθεμένης αξίας καμία δέσμευση δεν υφίσταται, κατά το νόμο, από όσα έχουν γίνει δεκτά στην φορολογία εισοδήματος. Συνεπώς, προκειμένου να προσδιοριστούν τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων που υπόκεινται σε φόρο προστιθεμένης αξίας, διενεργείται αυτοτελής έλεγχος των βιβλίων και στοιχείων της επιχειρήσεως και συντάσσεται ιδιαίτερη αυτοτελής έκθεση, η οποία περιλαμβάνει τις διαπιστώσεις του ελέγχου, δεν αρκεί δε ο έλεγχος των βιβλίων και στοιχείων που έχει γίνει στη φορολογία εισοδήματος και ο προσδιορισμός, με βάση τα δεδομένα του ελέγχου αυτού, των ακαθαρίστων εσόδων τόσο στη φορολογία εισοδήματος όσο και στη φορολογία προστιθεμένης αξίας, χωρίς πάντως να αποκλείεται να συμπέσουν οι διαπιστώσεις του ελέγχου και στις δύο φορολογίες. Εξ άλλου, από τις ανωτέρω διατάξεις προκύπτει ότι η παράλειψη συντάξεως ιδιαίτερης εκθέσεως ελέγχου ή η παράλειψη να προσδιοριστούν αυτοτελώς τα ακαθάριστα έσοδα της επιχειρήσεως, προκειμένου να επιβληθεί φόρος προστιθεμένης αξίας, συνιστά νομική πλημμέλεια της πράξεως επιβολής του φόρου, η οποία μάλιστα εξετάζεται αυτεπαγγέλτως από τα δικαστήρια της ουσίας (βλ. ΣτΕ 1360/2014, 1514/2013, 426/2013, 3338/2011, 1190/2007, 754-6/2003, 2357/2001)». Περαιτέρω, το δικάσαν δικαστήριο έλαβε υπόψη ότι «Στην κρινόμενη όμως περίπτωση υπάρχει μεν αυτοτελής έκθεση ελέγχου Φ.Π.Α., πλην όμως ο καθορισμός των εκροών έγινε με απλή αναφορά των ακαθαρίστων εσόδων όπως καθορίστηκαν στη φορολογία εισοδήματος (βλ. σελ. 8 της σχετικής έκθεσης ελέγχου) και όχι με αυτοτελή προσδιορισμό αυτών, όπως κατά τα ανωτέρω απαιτείται» και για τον λόγο αυτόν έκρινε ότι «… με τα δεδομένα αυτά η κρινόμενη προσφυγή πρέπει να γίνει δεκτή απορριπτομένων των λοιπών ισχυρισμών αυτής ως αλυσιτελών, να ακυρωθεί η προσβαλλόμενη πράξη…». Τέλος, όπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση και τα λοιπά διαδικαστικά έγγραφα της δίκης, ο λόγος ότι οι φορολογητέες εκροές της επιχείρησης δεν προσδιορίστηκαν αυτοτελώς, αλλά ταυτίστηκαν με τα ακαθάριστα έσοδά της, όπως αυτά είχαν προσδιοριστεί για τη φορολογία εισοδήματος, δεν προβλήθηκε με την από 4.7.2008 προσφυγή του αναιρεσίβλητου, ελήφθη δε υπόψη αυτεπαγγέλτως από το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο.
6. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση το αναιρεσείον Δημόσιο προβάλλει ότι κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία των διατάξεων των άρθρων 68 παρ. 1 και 79 παρ. 1 και 5 του ΚΔΔ, όπως η παρ. 5 του άρθρου 79 προστέθηκε με την παρ. 1 του άρθρου 20 του ν. 3900/2010 και ίσχυε κατά τη συζήτηση της υπόθεσης ενώπιον του δικάσαντος Διοικητικού Εφετείου, το τελευταίο εξέτασε αυτεπαγγέλτως, χωρίς να έχει προβληθεί σχετικός λόγος με την ένδικη προσφυγή, την παράλειψη της φορολογικής αρχής να προσδιορίσει αυτοτελώς τα ακαθάριστα έσοδα της εταιρείας, προκειμένου να επιβάλει σε αυτήν ΦΠΑ, παρότι η νομική αυτή πλημμέλεια δεν περιλαμβάνεται μεταξύ των περιοριστικώς αναφερομένων ως αυτεπαγγέλτως εξεταζομένων στην ανωτέρω παρ. 5 (περ. α΄). Εξάλλου, με το εισαγωγικό δικόγραφο προβάλλεται ότι δεν υφίσταται νομολογία του Δικαστηρίου επί του τιθέμενου με τον προβαλλόμενο λόγο αναιρέσεως νομικού ζητήματος της, υπό την ισχύ των ανωτέρω διατάξεων, δυνατότητας αυτεπάγγελτου δικαστικού ελέγχου της παράλειψης της φορολογικής αρχής να προσδιορίσει αυτοτελώς τα έσοδα επιχείρησης για την επιβολή ΦΠΑ. Περαιτέρω, με το από 30.1.2024 υπόμνημα, το αναιρεσείον ισχυρίζεται ότι, ως προς το ανωτέρω νομικό ζήτημα, η κρίση της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης είναι αντίθετη προς την 3254/2017 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας, η οποία είχε ήδη δημοσιευθεί, από 13.12.2017, κατά τον χρόνο κατάθεσης της υπό κρίση αιτήσεως αναιρέσεως (18.1.2018).
7. Επειδή, ο ισχυρισμός του αναιρεσείοντος προς θεμελίωση της παραδεκτής προβολής του λόγου αναιρέσεως από την άποψη του ν. 3900/2010 (άρθρο 12 παρ. 1), όπως ο ισχυρισμός αυτός συμπληρώθηκε με το από 30.1.2024 υπόμνημα βάσει της παρεχομένης από το άρθρο 15 παρ. 2 του ν. 4446/2016 δυνατότητας, είναι βάσιμος και ο προβαλλόμενος λόγος αναιρέσεως είναι παραδεκτός. Περαιτέρω, σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στην τέταρτη σκέψη, ο λόγος αναιρέσεως είναι και βάσιμος (βλ. ΣτΕ 420/2022). Επομένως, πρέπει να γίνει δεκτή η κρινόμενη αίτηση και να αναιρεθεί η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, η δε υπόθεση που χρειάζεται διευκρίνιση κατά το πραγματικό μέρος, πρέπει να παραπεμφθεί στο ίδιο δικαστήριο για νέα κρίση.
Διά ταύτα
Δέχεται την αίτηση.
Αναιρεί την 5580/2017 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, στο οποίο και παραπέμπει την υπόθεση, σύμφωνα με το αιτιολογικό.
Επιβάλλει στον αναιρεσίβλητο τη δικαστική δαπάνη του Δημοσίου, η οποία ανέρχεται σε εννιακόσια είκοσι (920) ευρώ.
Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 12 Μαρτίου 2024
Ο Πρόεδρος του Β´ Τμήματος Η Γραμματέας
Μιχαήλ Πικραμένος Καλλιόπη Ανδρέου
και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 20 του ίδιου μήνα και έτους
Ο Προεδρεύων Αντιπρόεδρος
Κωνσταντίνος Κουσούλης
Η Γραμματέας
Καλλιόπη Ανδρέου
*H Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος Παρ’ Αρείω Πάγω LL.Μ. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.
Δείτε το άρθρο και στo E-FOROLOGIA.gr
Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION A.E (Πουρνάρα 9, Μαρούσι /210 6009062 / www.artion.gr)